A mikrogazdálkodó vállalkozók beszámolásának egyszerűsítési lehetőségei

A mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámoló

A vállalkozói adminisztratív terhek csökkentésére irányuló Egyszerű Állam középtávú kormányzati prog­ram alapján, valamint az Európai Unió vonatkozó irányelveivel való harmonizáció eredményeképpen, 2013. január 1. naptól hatályosan, a kettős könyvvi­telt vezető legkisebb vállalkozások által választható egyszerűsített beszámolóforma megváltozott. Megszűnt a sajátos egyszerűsített éves beszámoló típusa, amelyet a mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámoló vált fel. Ennek értelmében a szám­vi­telről szóló 2000. évi C. törvény (továbbiakban: Szt.) hatálya alá tartozó vállalkozók- egyedi beszámolóik tekintetében – egyszerűsített éves beszámolót készít­hetnek, amelyet utoljára a 2012. üzleti évre vonat­kozóan úgynevezett sajátos módon is el lehet készí­teni, a 2013. üzleti évtől ezt váltja fel a mikrogaz­dál­ko­dói egyszerűsített éves beszámoló (a továbbiak­ban: mikrogazdálkodói beszámoló). A mikrogazdál­ko­dói beszámoló részletes számviteli szabályait a mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámolóról szóló 398/2012. (XII. 20.) Korm. rendelet (a továb­biak­ban: kormányrendelet) szabályozza.

A továbbiakban a teljesség igénye nélkül bemutatásra kerülnek a mikrogazdálkodói beszámolóval kap­csolatos legfontosabb tudnivalók.

A mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámolót választók köre

Mikrogazdálkodói beszámolót készíthet a könyvvizs­gálatra nem kötelezett vállalkozó, ha két egymást követő üzleti évben a mérleg fordulónapján a következő három mutatóérték közül bármelyik kettő nem haladja meg az alábbi határértéket:
• a mérlegfőösszeg a 100 millió forintot,
• az éves nettó árbevétel a 200 millió forintot,
• az üzleti évben átlagosan foglalkoztatottak száma a 10 főt.
Az alkalmazási lehetőség első évében, 2013-ban tehát az a vállalkozó választhatja a mikrogazdálkodói beszámolót, amelynek 2011. és 2012. üzleti évi beszámolóiban a három érték közül kettő a megjelölt értékhatárokat nem lépi túl. Jogelőd nélkül alapított társaság esetében a tárgyévi várható, ill. a megelőző (első) üzleti év éves (éves szintre átszámított) adatai szolgálnak a számítás alapjául. További feltétel az alkalmazhatóság szempontjából a gazdálkodási forma: a mikrogazdálkodói beszámolót az Szt. szerinti vállalkozók választhatják, ezek közé tartoznak többek között a gazdasági társaságok, egyéni cégek, szövetkezetek, külföldi székhelyű vállalkozások magyarországi fióktelepei, de nem választhatják az Szt. szerinti egyes egyéb szervezetek, például a civilszervezetek, a lakásszövetkeze­tek, az ügyvédi irodák.
Fontos megemlíteni, hogy azon vállalkozások, amelyek esetében mérethatárra tekintet nélkül kötelező a könyv­vizsgálat (jellemzően az a kettős könyvvitelt vezető vállal­kozó, ahol a könyvvizsgálatot jogszabály írja elő; a takarék­szövetkezet; a konszolidálásba bevont vállalkozás; a külföl­di székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe; az a vállalkozó, amelyik a számviteli törvény 4. § (4) bekezdése szerint – a megbízható és valós kép érdekében – kivételes esetben eltér a törvény előírásaitól) nem választhatják a mikrogazdálkodói beszámoló formáját. Továbbá az Szt. 11. § (2) bekezdése alapján a mikrogazdálkodói beszámolót nem választhatja az a vállalkozó, amelynek üzleti éve a naptári évtől eltér, azonban a könyveiket devizában vezető, beszámolójukat devizában készítő vállalkozók nincsenek kizárva a mikrogazdálkodói beszámolót készítők köréből.

A mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámoló formája, részei, a könyvvezetés

Általánosan elmondható, hogy a mikrogazdálkodói beszámoló alapja a számviteli törvény szabályainak leegyszerű­sí­té­se, amelyet a kormányrendelet szabályoz. Azon esetkörökre vonatkozóan, amelyekről a kormányrendelet nem rendelkezik, a számviteli törvény előírásait kell figyelembe venni. A mikrogazdálkodói beszámolót készítő olyan mó­don tesz eleget a valódiság, valamint a megbízható és valós összkép követelményének, hogy a kormányrendelet szerinti egyszerűsítésekkel kötelezően él, az abban foglalt szabályoktól nem tér el.
A mikrogazdálkodói beszámoló mérlegből és eredménykimutatásból áll, kiegészítő mellékletet, üzleti jelentést a mikrogazdálkodói beszámolóhoz kapcsolódóan nem kell készíteni. A mérleg és eredménykimutatás megegyezik az egyszerűsített éves beszámoló mérlegének és eredménykimutatásának soraival, tehát az éves beszámoló nagybetű­vel és római számmal jelölt sorait tartalmazza. Ezen sorok­tól való eltérés nem engedélyezett, azokat a kormány­rendelet 1-2. mellékletében meghatározott szerkezetben, sorrendben és az előírt tagolásban kell összeállítani.
Lényeges eltérés, hogy a mikrogazdálkodói mérlegben harmadik, középső oszlop nem szerepelhet, mivel a mikro­gazdálkodókra vonatkozó szabályok szerint a tárgyévben feltárt, korábbi évek hibáit minden esetben a tárgyévi könyvelés keretei között kell helyesbíteni, így jelentős hiba javítása és ebből adódóan háromoszlopos beszámoló készítése a mikrogazdálkodók körében nem lehetséges.
A beszámolóban az adatokat ezer forintban, amennyiben a beszámoló devizában készül, akkor a devizának a Magyar Nemzeti Bank által jegyzett hivatalos devizaegységében kell megadni. A mikrogazdálkodónak számviteli politikát és ennek keretében számviteli szabályzatokat nem kell készítenie, hiszen fő szabályként a kormány­rendelet rögzíti a számviteli politikai eljárásokat, amelyektől a mikrogazdálkodó nem térhet el. A kormányrendelet által biztosított néhány választási lehetőségről a mérleg kiegészítő információiban kell nyilatkozni, ezek:
• a mérlegkészítés időpontja;
• a könyvviteli szolgáltatást végző neve, regisztrációs száma, ha a mikrogazdálkodói beszámolót a Szt. 151. § (3) bekezdése szerinti nyilvántartásban szereplő személy készítette, ha nem ilyen személy készítette (erre akkor van lehetőség, ha a szolgáltatást igénybe vevőnél az éves vagy éves szintre átszámított nettó árbevétel az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagá­ban – ennek hiányában a tárgyévben várhatóan – a 10 millió forintot nem haladja meg), akkor ennek ténye;
• a kapcsolt felekkel lebonyolított olyan ügyletekre vonat­kozó, a Szt. 89. § (6) bekezdése szerinti információk – amelyek az ügyletek értékére, a kapcsolt féllel fennálló kapcsolat jellegére és az ügyletekkel kapcsolatos egyéb, a vállalkozó pénzügyi helyzetének megítéléséhez szükséges adatokra vonatkoznak-, amelyek bemutatásáról a számviteli törvény külön nem rendelkezik, de ezen ügyletek lényegesek és nem a szokásos piaci feltételek között valósultak meg, ilyen ügylet hiányában ennek ténye;
• a kis értékű eszközök egyösszegű leírásánál alkalmazott összeg, ha az kisebb, mint 100 ezer forint;
• amennyiben a mikrogazdálkodó a készletekről év közben értékbeni nyilvántartást vezet, annak ténye;
• a közkereseti társaságként, betéti társaságként, egyéni cégként működő mikrogazdálkodónál a terven felüli értékcsökkenés, az értékvesztés, a céltartalékképzés alkal­mazásának ténye.
A mikrogazdálkodó könyvvezetési kötelezettségét a fő­köny­vi nyilvántartások és az azokat alátámasztó analitikus nyilvántartások segítségével, a kettős könyvvitel rendsze­rében, magyar nyelven szükséges teljesíteni. A kormány­rendelet 2. §- ban foglaltak alapján, a mikrogazdálkodó men­tesül az Szt. 161. § – a szerinti számlarend-készítési köte­le­zettség alól, ha a főkönyvi elszámolását a kormány­rendelet 3. számú melléklete szerinti számlatükör szerint vezeti. A 3. számú melléklet szerinti számlatükör alkalmazása esetén, azok számláinak megnevezésétől való eltérés nem megengedett. Nem minősül eltérésnek a 3. számú melléklet szerinti főkönyvi számlák továbbrészletezése, ennek értelmében az alábontás lehetséges. A mikrogaz­dálkodó saját számlatükröt és számlarendet is alkalmazhat, azonban ekkor alkalmaznia kell a Szt. 161. § – a szerinti általános számlarend-készítési kötelezettséget.
Minden bizonnyal kialakul a könyvviteli gyakorlat az alábontásra vonatkozóan, tekintettel arra, hogy a részletezés mindenképpen szükséges, az adott tevékenység jellegéből adódóan, a vállalkozó kívánságának megfelelően (mit kíván külön látni a kivonatokban), részben pedig az adóbevallásokhoz szükséges adatok miatt.

Az értékelésre vonatkozó sajátosságok

Ahogyan az már említésre került a mikrogazdálkodói beszá­moló készítése során az Szt. előírásait számos eltéréssel kell alkalmazni, amely eltérések egy-egy fogalom, mér­legtétel vagy eredménykimutatás-tétel köré csoportosítva kerülnek a továbbiakban bemutatásra.
A mikrogazdálkodói könyvvezetés során az eszközök bekerülésének meghatározása során az eszközök bekerülési értékeként nem lehet kimutatni az Szt. által megengedett valamennyi csökkentő, nö­velő tételt, ezen tételeket egyéb ráfordításként, illetve egyéb bevételként kell elszámolni. A saját termelésű készletet a még várhatóan felmerülő költségekkel és a kalkulált haszonnal csökkentett várható eladási áron kell állományba venni.
Az immateriális javak, a tárgyi eszközök bekerülési (beszerzési, illetve előállítási) értékének terv szerinti értékcsökkenését az Szt. alapján kell elszámolni, bizonyos lényeges eltérésekkel. Lényeges eltérésnek tekinthető, hogy a maradványérték nem állapítható meg valamint elszámolása a bruttó érték alapján meghatározott lineáris, időarányos módszer­rel történik, kivéve azokat az eseteket, amikor az Szt. szerint nem lehet terv szerinti értékcsökkenést elszámolni. A 100 ezer forint egyedi bekerülési értéket el nem érő kis értékű eszközök értékcsökkenését egy összegben kell elszámolni, azonban a mikrogazdál­kodó a kis értékű eszközök egyösszegű leírása során 100 ezer forintnál kisebb értékhatárt is választhat, amely választás a kiegészítő információkban bemutatásra kerül és ekkor ebben az esetben azonos (a választott) értékhatárt kell alkalmaznia minden kis értékű eszköz terv szerinti értékcsökkenésének elszámolása során. A tárgyi eszközöknél (az ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok kivételével) a terv szerinti értékcsökkenés elszámolása során a társasági adó törvény szerinti leírási kulcsokat kell alkalmazni. Az immateriális javakat és az ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogokat 3 év alatt kell leírni, kivéve, ha szerződés vagy más dokumentum alapján ettől eltérő a hasznosítási idő. Ebben az esetben a szerződés vagy más dokumentum által alátámasztott időtartamot kell alkalmazni.
Terven felüli értékcsökkenésként kell az immateriális jószágnál, a tárgyi eszköznél elszámolni a könyv szerinti érték és a mérlegkészítéskori piaci érték különbözetét, amennyiben az immateriális jószág, a tárgyi eszköz (ideértve a beruházást is) üzleti év végi értékelésekor, az eszköz mérlegkészí­téskori piaci értéke tartósan – múltbeli tények vagy jövőbeni várakozások alapján legalább egy évig fennáll, vagy az értékeléskor rendelkezésre álló információk alapján véglegesnek tekinthető -, és legalább 30 százalékkal kevesebb, mint a könyv szerinti értéke, vagy káresemény következtében az eszköz káreseményt követő piaci értéke legalább 30 százalékkal a könyv szerinti érték alá csökken. Amennyiben az értékkülönbözetet kiváltó okok már nem vagy csak részben állnak fenn, akkor a korábban elszámolt terven felüli értékcsökkenést vissza kell írni, kivéve, ha a mérlegkészítéskori piaci érték kevesebb, mint 30 százalék­kal haladja meg a könyv szerinti értéket.
A terven felüli értékcsökkenésre és annak visszaírására adott, 30 százalékos szabály jelentős egyszerűsítés, mivel egy ekkora mértékű értékcsökkenéshez nem szükségesek pontos becslési módszerek, szakértői vélemények, könnyen megállapítható az értékcsökkenés bekövetkeztének ténye.
A mikrogazdálkodónál a befektetett pénzügyi eszközök, a készletek és az értékpapírok év végi értékelésekor értékvesztést akkor kell elszámolni, ha az eszköz piaci értéke tartósan és legalább 30 % – kal kevesebb, mint a könyv szerinti értéke. Amennyiben az értékvesztés el­számolásának oka már nem vagy csak részben áll fenn, akkor a korábban elszámolt értékvesztést szintén vissza kell írni kivéve, ha a mérlegkészítéskori piaci érték kevesebb, mint 30 %-kal haladja meg a könyv szerinti értéket.
A követelések értékvesztésének elszámolására szintén az Szt-től eltérő, sajátos szabályokat tartalmaz a kormány­rendelet: az elszámolás korosítás alapján történik, tehát a 100 ezer forint egyedi bekerülési érték fölötti, az üzleti év mérlegfordulónapján fennálló és a mérlegkészítés időpontjáig pénzügyileg nem rendezett követelések év végi értékelésekor értékvesztést kell elszámolni, ha a követelés a mérlegkészítés időpontjában
• több, mint 180 napja lejárt, a bekerülési érték 30 %-ának összegében,
• több, mint 270 napja lejárt, a bekerülési érték 50 %-ának összegében,
• több, mint 365 napja lejárt, a bekerülési érték 100 %-ának összegében.
További egyszerűsítés, hogy a mikrogazdálkodói könyvvezetés során behajthatatlan követelésnek minő­sít­hető a 100 ezer forintot meg nem haladó bekerülési értékű, 180 napja lejárt esedékességű követelés további bizonyítás nélkül, és ezen követeléseket hitelezési veszteségként az egyéb ráfordítások között kell leírni.
Eltérő értékelési szabályok szerint a mikrogazdálkodói beszámolóban nem mutatható ki alapítás-átszervezés aktivált értéke, kísérleti fejlesztés aktivált értéke, üzleti vagy cégérték és negatív üzleti vagy cégérték, valamint az érték­helyesbítés elszámolása és a valós értéken történő értékelés sem alkalmazható, illetve céltartalék csak várható kötele­zettségekre képezhető.
Az Szt. törvény szerinti, alkalmazható árfolyamok közötti választási lehetőség a mikrogazdálkodónak nem biztosított, neki a valutapénztárban lévő valutakészlet, a devizaszámlán lévő deviza, a külföldi pénzértékre szóló követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír, illetve kötelezettség forintértékének meghatározásakor a valutát, a devizát a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon kell forintra átszámítani. A külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek csökkenéseire a mikrogazdálkodóknak az egyedi értékelés, ahol ez nem lehetséges, ott az átlagárfolyam használata van kijelölve, ez utóbbi annyiban jelent eltérést a többi gazdálkodó által alkalmazható árfolyamokhoz képest, hogy a mikrogazdálkodó nem választhat erre a célra más (például a FIFO-módszer alapján számított) árfolyamot. Azonban egyszerűbb értékelést tesz lehetővé, hogy az általános szabálytól eltérően a devizás eszközöket és kötelezett­sé­geket nem kell év végén átértékelni. Az általános forgalmi adó hatálya alá tartozó ügyletek miatti követelések, kötelezettségek elszámolása az egyszerűbb, az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény vonatkozó részeiben foglaltak szerint, a teljesítés időpontjában érvényes árfolyamon történik.
A készletértékelés során az általános, Szt- ben foglaltak szerint kell eljárni: amennyiben a mikrogazdálkodó készleteiről folyamatos értékbeni nyilvántartást vezet, akkor a készletek nyilvántartásával, értékelésével kapcsola­tos szabályokat készlet-nyilvántartási szabályzatba köteles foglalni és az Szt. által biztosított értékelési lehetőséget alkalmazhat. Amennyiben a mikrogazdálkodó készleteiről év közben nem vezet folyamatos értékbeni nyilvántartást, akkor a vásárolt készletek mérlegértékét az Szt. által elrendelt kötelező tételes mennyiségi felvétel szerint meghatá­rozott leltári mennyiség és az utolsó beszerzési ár alapján, míg a saját termelésű készletek mérlegértékét a leltári mennyiség és a még várhatóan felmerülő költségekkel és a kalkulált haszonnal csökkentett eladási ár szorzata szerint kalkulált értéken kell meghatározni. A vásárolt készletek esetében az utolsó beszerzési ár használata jelentős egyszerűsítést jelent, azonban felértékelést eredményezhet a leltári készlet átlagos beszerzési árához képest.
A mikrogazdálkodói beszámolóban a számviteli törvény időbeli elhatárolásokra vonatkozó rendelkezéseit nem lehet alkalmazni, az időbeli elhatárolás elve sajátosan alakul. Az olyan gazdasági események hatásait, amelyek két üzleti évet érintenek, arra az üzleti évre vonatkozóan kell elszámolni teljes összegében, amelyben a gazdasági esemény könyv­viteli elszámolását közvetlenül alátámasztó bizonylatot kibo­csátották (a számla, az egyéb bizonylat kiállításának napja szerinti időszak). Az olyan gazdasági események hatását, amelyek kettőnél több üzleti évet érintenek, arra az időszakra kell elszámolni, amelyik időszakhoz kapcsolódnak, azzal a megkötéssel, hogy a mikrogazdálkodó kizárólag a kormány­rendelet által felsorolt esetekben képezhet aktív, illetve passzív időbeli elhatárolást.

További egyszerűsítési lehetőségek

A közkereseti társaságként, betéti társaságként vagy egyéni cégként működő vállalkozók a mikrogazdálkodói beszámoló készítése során további egyszerűsítésekkel is élhetnek. Ezen egyszerűsítések a terven felüli értékcsök­kenésre, az értékvesztésre, ill. a céltartalékképzésre -az Szt. 41. § (7) bekezdése szerint külön törvény vagy kormány­ren­delet által előírt céltartalékképzés kivételével – vonat­koznak. A kormányrendeleti és számviteli törvényi sza­bályokat nem kötelező alkalmazni, azaz ezen mikrogaz­dálkodók dönthetnek úgy, hogy a kormányrendelet egyszerűsítő szabályain túl a piaci értékváltozáson alapuló ter­ven felüli értékcsökkenés és értékvesztés, a várható kötelezettségekre képzendő céltartalék szabályrendszerét sem alkalmazzák.
Ezzel a szabállyal biztosított nevezett alkalmazói kör számá­ra, hogy a 2012. évben és a korábbi üzleti években alkalmazott sajátos egyszerűsített éves beszámoló készíté­sének szabályai a mikrogazdálkodói beszámoló készítése során is átvezetésre kerüljenek. Erről a döntésükről a vállalkozók a mikrogazdálkodói beszámoló kiegészítő információi között kötelesek nyilatkozni.
Áttérés mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámoló készítésre, ill. az átalakulással
érintett mikrogazdálkodók teendői
A mikrogazdálkodói beszámolóra az alkalmazási feltételeknek megfelelő vállalkozó bármely üzleti év első napjával áttérhet. Erre elsőként a 2013. üzleti évre vonatkozóan van lehetőség, visszamenőleg nem lehet alkalmazni a mikrogazdálkodói beszámolót. Az áttérést nem kell bejelenteni, egyedül a vállalkozó számviteli politikájának az áttérés napjára vonatkozó hatálytalanítását kell elvégezni. A 2012. üzleti évben sajátos egyszerűsített éves beszámolót készítő mikrogazdálkodónak, aki a 2013. üzleti évre a mikrogazdálkodói beszámoló készítését választja, annak a 2013. üzleti év első napján az áttérési szabá­lyokat sem kell alkalmaznia, mivel a sajátos egyszerűsített éves beszámoló szabályai megfelelnek a mikro­gaz­dálkodói beszámoló szabályainak.
Abban az esetben, amikor egy gazdasági társaság a magasabb szintű beszámolási formáról áttér a mikro­gazdálkodói beszámolóra, akkor bizonyos technikai tételeket kell elszámolnia, amely könyvelési tételeket, elszámolási szabályokat a kormányrendelet tartal­mazza.
Az átalakulás során a jogutód, több jogutód esetén a jogelőd gazdasági társaság beszámolójára vonat­ko­zó szabályok szerint kell az átalakulási vagyonmér­legeket összeállítani. Ha a jogutód az átalakulást követően éves beszámoló, vagy egyszerűsített éves beszámoló helyett mikrogazdálkodói beszámolót készít, akkor az áttérés miatt szükséges korrekciókat a nyitást követően a jogutódnál kell végrehajtani.
Amennyiben a mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámolót készítő vállalkozó az alkalmazási feltételeknek két egymást követő üzleti évben nem felel meg, akkor a második üzleti évet követő évtől éves beszámolót vagy egyszerűsített éves beszámolót köteles készíteni. A visszatérés kényszerű módja esetében tehát még két évig mikrogaz­dálkodói beszámolót kell készíteni. A mikrogazdálkodó saját döntése alapján történő visszatérés esetén is, arra leg­hamarabb három, mikrogazdálkodói beszámolóval lezárt üzleti év után kerülhet sor.
Összegezve elmondható, hogy a mikroga­z­dálko­dói éves beszámoló a vállalkozói adminisztratív terheket csökkentő középtávú kormányzati program részeként került bevezetésre. A program célja életszerű, a vál­lalkozások számára köz­vet­lenül érzékelhető pozitív vál­tozások elérése az adminisztratív terhek területén. Amel­lett, hogy a mikrogazdálkodói beszámoló eleget tesz ezen követelménynek, ezen típusú beszámolót választó vállal­kozóknak mérlegelni szükséges az egyszerűsítés előnyeit és hátrányait, azaz hogy az üzleti el­kép­zelései összhangban vannak-e azzal a koncepcióval, hogy kizárólag egy összevont mérleg és eredmény-kimutatás ké­szüljön, ill. indokolt felülvizsgálni a jövőbeni terveket is. Annak ellenére, hogy a mikrogazdálkodói beszámoló alapvetése az egyszerűsítés, a visszatérés a „normál” beszámolótípusokhoz hosszadalmas folyamat, ezért a döntés előtt szük­séges minden tényezőt, körülményt megfelelően értékelni.

Források:

1. 398/2012. (XII. 20.) Korm. rendelet a mikrogazdálkodói egysze­rűsített éves beszámolóról
2. Complex Jogtár: A mikrogazdálkodói beszámoló
3. 2000. évi C. törvény a számvitelről
4. Az Európai Parlament és a Tanács 2012. március 14-i 2012/6/EU irányelve és a meghatározott jogi formájú társaságok éves beszámolójáról szóló 78/660/EGK tanácsi irányelvnek a mikrogaz­dálkodó-egységek tekintetében történő módosítása