A számla érvénytelenítésével kapcsolatos tudnivalók

A számla olyan okirat, amelyet a termékértékesítésekről, szolgáltatásnyújtásokról és az azokhoz kapcsolódóan átvett előlegekről állítanak, bocsátanak ki, és amely megfelel az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) Számlázás című X. fejezetében foglalt előírásoknak. Kiállítása, kibocsátása során előfordulhatnak hibák, illetve a kibocsátást követően bekövetkezhetnek olyan események, amelyek miatt szükségessé válik a bizonylat érvénytelenítése. A számla érvénytelenítése kapcsán a következőkben – a fogalom szó szerinti értelmezése alapján – azokról az esetekről esik szó, amikor az egész bizonylat érvénytelenítésére, sztornírozására kerül sor.

Abban az időben, amikor a számla kiállítása még csak számlatömb vagy számlanyomtatvány kézzel, illetve írógéppel való kitöltésével valósult meg, az érvénytelenítés (sztornírozás) bevett gyakorlata az volt, hogy valamennyi számlapéldányt összegyűjtötték a kiállítónál, majd áthúzták és „sztornó” felirattal látták el. Az utóbbi évtizedekben a világ nagyot változott, megjelentek a számítógéppel kiállított számlák, az elektronikus számlák, majd a számlaadat-szolgáltatási kötelezettség és az adatszolgáltatás adatai alapján nyújtott adóhatósági szolgáltatások, amelyeket egyre több adóalany hasznosít a könyvelésében, elszámolásaiban. Ezek a változások hatással vannak a számla érvénytelenítésének módjára is. Annak vizsgálata mellett, hogy a bizonylat hibája érvénytelenítéssel vagy módosítással orvosolható-e, figyelni kell a következőkre is:

• a kérdéses számlát a vevőnek átadták-e, továbbították-e, vagyis a bizonylat kibocsátása megvalósult-e;
• az érvénytelenítés a könyvelés, elszámolás során megfelelően nyomon követhető-e;
• az online számlaadat-szolgáltatás helyes-e, annak alapján a vevő a bejövő számlák adatainak az Online Számla rendszerből való lekérdezése során látja-e és megfelelően látja-e a neki kiállított számla adatait.

1. Ha a számlát még nem bocsátották ki

Amennyiben kiderül a számla bármely adatának hibája a bizonylat kiállítását követően, de még a vevő rendelkezésére bocsátása, azaz a számla kibocsátása előtt, akkor a hiba orvoslására a legjobb megoldás az érvénytelenítés és a helyes adatokkal történő számlakibocsátás.

Számlanyomtatvány alkalmazása esetén az érvénytelenítésnek ilyenkor is a bizonylat szigorú számadási kötelezettség[1] alá tartozásának figyelembevételével kell megvalósulnia. Megfelelő megoldás lehet, ha az érvénytelenítés hagyományosan, vagyis a kitöltött bizonylat áthúzásával, a „sztornó” felirat alkalmazásával valósul meg. A kiállítónak a nyomtatvány valamennyi példányával rendelkeznie kell. A számla rontott példányai is megőrzési kötelezettség alá esnek.

A nyomtatvány alkalmazásával hibásan kiállított, de a hiba miatt a kibocsátás előtt érvénytelenített számláról nem kell számlaadat-szolgáltatást teljesíteni. Ennek oka, hogy az Áfa tv. 10. számú melléklete alapján a nyomtatvány használatával előállított számláról csak akkor kell adatot szolgáltatni, ha annak kibocsátása is megtörtént. Természetesen a helyesen kiállított számla adatszolgáltatási kötelezettség alá esik.

Ha a hibás számla kiállítása számlázóprogrammal történt, akkor a hibás számla sztornírozása érvénytelenítő számla kiállításával valósulhat meg, függetlenül attól, hogy a hiba kibocsátás előtti felismerése miatt a számlát már nem bocsátották a vevő rendelkezésére.[2] Ezekben az esetekben az érvénytelenítő (sztornó-) számla kiállítása a számlák számítástechnikai programmal való kiállításának elterjedésétől kezdve elvárás, tekintve, hogy a program megőrzi az adatokat, és azok felhasználása a hibás számla adatainak negálása nélkül elszámolási, könyvelési hibákhoz vezetne. A hatályos jogszabályi előírások alapján pedig ez végképp nem történhetne másképp, különös tekintettel a Számlarendelet[3] számlázóprogramra vonatkozó azon előírásaira, amelyek szerint

• a programnak a kiállított[4] számláról számlaadat-szolgáltatást kell teljesítenie;
• a programnak „adóhatósági ellenőrzési adatszolgáltatás” funkcióval kell rendelkeznie;
• a programmal előállított számla elektronikus adatállományként megőrizhető.

Ennek megfelelően, ha a számlázóprogramot használó a bizonylat kiállítását követően például azt érzékeli, hogy hibás vevőkódot alkalmazott, és így a számlát nem a tényleges vevő részére állította ki, akkor érvénytelenítő számlát kell kiállítania. Az érvénytelenítő számlában a vevő és az eladó adatai, valamint a teljesítési időpont adata a hibás eredeti számlában feltüntetett adatokkal azonosan szerepel. Kizárólag a tételadatokban van változás az eredeti bizonylathoz képest, mégpedig oly módon, hogy az összegadatok az eredeti számlában lévővel ellentétes előjellel szerepelnek. Az érvénytelenítő számla önálló sorszámmal és kiállítási dátummal rendelkezik, adattartalma pedig kiegészül az eredeti (érvénytelenített) számla sorszámára való hivatkozással. A legtöbb számlázóprogram – így a NAV által ingyenesen biztosított Online Számlázó program is – lehetőséget biztosít az érvénytelenítő számla gyors előállítására.

A számlaadat-szolgáltatási kötelezettség számlázóprogram alkalmazása esetén a számla kiállításához (és nem a vevő részére történő rendelkezésre bocsátáshoz) kapcsolódik. Ezért a számlázóprogramnak a kiállított rontott bizonylatról és annak érvénytelenítéséről is számlaadat-szolgáltatást kell teljesítenie. Azonban lehetséges, hogy a kiállított, rontott számla olyan hibát tartalmaz, aminek alapján a számlaadat-szolgáltatás nem feldolgozható (üzleti ERROR üzenetet kap). Ha a kiállított számla olyan hiba miatt nem kerül kibocsátásra, ami ilyen adatszolgáltatási hibát eredményez, akkor az adatszolgáltatás korrekciójától el lehet tekinteni, hiszen épp amiatt (is) kerül sor a számla érvénytelenítésére és új számla kiállítására, hogy az adatszolgáltatási hibát is eredményező problémát orvosolják. Ilyen esetben a szabályszerűen kiállított (így például az alapszámla sorszámára hivatkozó) érvénytelenítő számla is ERROR üzenetet kaphat az alapszámláról teljesítendő adatszolgáltatás hiányossága miatt. Előzőek nem jelentik azt, hogy az ilyen alapszámláról és annak érvénytelenítő számlájáról teljesítendő adatszolgáltatástól el lehetne tekinteni, a számlázó programnak ugyanis ilyen bizonylatok esetében is meg kell felelnie a Számlarendelet azon követelményének, hogy a bizonylat kiállításakor azonnal továbbítsa a bizonylat adatait az Online Számla rendszerbe. Az előzőek szerinti ERROR üzeneteket ugyanakkor célszerű megőrizni annak érdekében, hogy egy esetleges ellenőrzés során bizonyítékul szolgáljanak arra, hogy az adóalany jogszerűen járt el, számlázó programja az adatszolgáltatást megkísérelte, és a teljesítés elmaradása részben az Online Számla működésére, részben az alapszámla olyan hibájára vezethető vissza, aminek a korrekcióját az alapszámla érvénytelenítésével elvégezte.

2. Ha a számlát már kibocsátották

Amennyiben a számla kibocsátását követően válik szükségessé a számla korrekciója, úgy az alkalmazandó helyes gyakorlatot az befolyásolja, hogy a számla milyen adatát, milyen okból kell módosítani.

2.1. Nem a tényleges vevőnek kiállított számla

Azt, hogy a számlát nem a tényleges vevő nevére állították ki, és nem a tényleges vevő részére adták át, juttatták el, az értékesítő és a vevő is észlelheti. Az ilyen hibát tartalmazó számlát érvényteleníteni kell,[5] hiszen nem valós ügyletet tükröz. Az érvénytelenítés azért is lényeges, mert a nem megfelelő vevő részére kibocsátott számla alapján a számlát kibocsátó adóalanyt a számlán áthárított adó tekintetében adófizetési kötelezettség terheli (teljesítés hiánya ellenére történő számlakibocsátás).[6] Ez alól az adófizetési kötelezettség alól a számlakibocsátó csak akkor mentesülhet, ha kétséget kizáróan bizonyítja, hogy a számlakibocsátás ellenére – adott esetben a számlán szerepeltetett vevő részére – teljesítés nem történt, és ezzel egyidejűleg a kibocsátott számla érvénytelenítéséről is haladéktalanul gondoskodik.

A nem megfelelő vevő részére kibocsátott számla érvénytelenítésének a számlázóprogrammal kiállított számlák esetében érvénytelenítő számla kibocsátásával kell megvalósulnia. Ha a hibás számla nyomtatvány alkalmazásával készült, az érvénytelenítést akkor is javasolt érvénytelenítő számla kibocsátásával elvégezni.

De miért is célszerű érvénytelenítő számlát kiállítani akkor, ha a hibás számla előállítása nyomtatvány felhasználásával történt? Azért, mert a vevő rendelkezésére bocsátották az őt megillető számlapéldányt, vagyis a számlának ez a példánya kikerül az értékesítő látóköréből. Márpedig, ha a vevő nem juttatja vissza a számlakiállítóhoz a saját számlapéldányát, a sztornírozás, valamint a rontott bizonylat megőrzése nem lesz szabályszerű, és előfordulhat az is, hogy a számla címzettje – a számla kiállítójának közreműködésével – a bizonylatot felhasználva, jogosulatlanul adót helyez levonásba. A legtisztább helyzetet az érvénytelenítő számla kiállítása és annak rendelkezésre bocsátása teremti meg, mivel az alátámasztja, hogy a számlakiállító a helytelen bizonylatolást felismerte, korrigálta és a számla címzettjének tudomására hozta. Az érvénytelenítő számla nyomtatvány használatával vagy számlázóprogrammal is kiállítható.

Természetesen nem zárható ki annak lehetősége sem, hogy a számlán tévesen szerepeltetett vevő együttműködő és a rendelkezésére bocsátott hibás számlát visszajuttatja a számla kiállítójának. Ilyen esetben – érvénytelenítő számla kiállítása nélkül – a nyomtatvány alkalmazásával kiállított hibás számla valamennyi példányának sztornírozásával érvényteleníthető úgy, hogy a sztornópéldányokon aláírással hitelesítve indokolt szerepeltetni, hogy a sztornírozást ki, mikor és milyen indokkal végezte. Ezzel összefüggésben meg kell említeni, hogy ha a nyomtatvány alkalmazásával kiállított hibás számláról már teljesítették az adatszolgáltatást, akkor a hibás számla sztornírozásával kapcsolatban az adatszolgáltatás tekintetében az Online Számla rendszerben technikai érvénytelenítést kell végezni, mivel az adatszolgáltatás és a valós, vagyis sztornírozott bizonylat tartalma között a sztornírozás következtében eltérés jön létre.[7] A nyomtatvány alkalmazásával kiállított számláról az Online Számla rendszer webfelületén teljesített adatszolgáltatás technikai érvénytelenítése úgy kezdeményezhető, hogy az adóalany a Számláim menün belül, a Kimenő számlák között megkeresi az adott számlát, majd az adott számla sorában a Műveletekre kattintva kiválasztja a technikai érvénytelenítést. Az adatszolgáltatás technikai érvénytelenítése az arra jogosult által történő jóváhagyást követően valósul meg.

Számlázóprogrammal kiállított számla esetén az, hogy a számlán tévesen feltüntetett vevő a rendelkezésére bocsátott (nem elektronikus)[8] számlát visszajuttatta-e a számla kiállítójához, az érvénytelenítés megvalósításának módját nem befolyásolja. Mindig érvénytelenítő számlát kell kibocsátani. A hibás számláról és az érvénytelenítő számláról is teljesülnie kell a számlaadat-szolgáltatásnak. Mivel itt – az előzőekben foglaltaktól eltérően – ténylegesen kibocsátott eredeti számláról és annak érvénytelenítéséről van szó, jogosan elvárható, hogy a bizonylatok szabályszerűen legyenek kiállítva. Az érvénytelenítő számla nyomtatvány használatával vagy számlázóprogrammal is kiállítható.

Az érvénytelenítő számla a számlával egy tekintet alá eső okiratok körébe tartozó bizonylat, vagyis olyan okirat, amely adott számlára hivatkozva, annak adattartalmát módosítja.[9] Mivel a számlával egy tekintet alá eső okiratra az Áfa tv. csak az adattartalom és a kibocsátási határidő tekintetében ír elő a számlára vonatkozótól eltérő szabályokat, a számlával egy tekintet alá eső okiratra is vonatkoznak a Számlarendelet előírásai. Így az ilyen okiratnak is adóigazgatási azonosításra alkalmas bizonylatnak kell lennie, és előállításához a Számlarendeletnek megfelelő számlanyomtatvány vagy számlázóprogram alkalmazandó. Kibocsátásának az okirat kiállítására jogalapot teremtő tény, egyéb körülmény bekövetkezésétől számított észszerű időn belül meg kell valósulnia.

A törvényi megfogalmazás alapján a számlával egy tekintet alá eső okiratnak legalább a következő adatokat kell tartalmaznia:

• az okirat kibocsátásának kelte;
• az okirat sorszáma, amely az okiratot kétséget kizáróan azonosítja;
• hivatkozás arra a számlára, amelynek adattartalmát az okirat módosítja;
• a számla adatának megnevezése, amelyet a módosítás érint, valamint a módosítás természete, illetőleg annak számszerű hatása, ha van ilyen.

Ez érvénytelenítő számla esetén azt jelenti, hogy annak legalább a következőket kell tartalmaznia:

• keltezés;
• sorszám (ezt a számlázóprogram adja, illetve az előre sorszámozott nyomtatványon eleve szerepel);
• az érvénytelenítendő számla sorszámára való hivatkozás;
• az, hogy az eredeti számla értéke az érvénytelenítés eredményeként nullára csökken, vagyis az érvénytelenítendő számla tételei az eredetitől eltérő előjelű (alapvetően negatív) összeggel. Ha az alapszámla tételeit az érvénytelenítést megelőzően módosították, akkor a módosítás figyelembevételével kell a tétel adatot az érvénytelenítő számlában nullára csökkenteni. (Például, ha az alapszámlában szereplő egyetlen tétel 500 pénz 21,26% áfát tartalmazó bruttó érték volt, amit minőségi hiba miatt 400-ra csökkentettek, akkor a vevő újabb minőségi hiba miatti elállásakor az érvénytelenítő számlában –400 bruttó értéknek kell szerepelnie.)

Az Áfa tv. alkalmazásában teljesítési időpontja az e jogszabály alapján adóztatandó esetnek – alapvetően termékértékesítésnek, szolgáltatásnyújtásnak – van. Ebből következően a számla érvénytelenítésének nincs teljesítési időpontja, az érvénytelenítő számlában teljesítési időpontként – ha feltüntetnek, illetve a számlaadat-szolgáltatásban szerepeltetnek ilyet – csak az eredeti számlában feltüntetett ügylet teljesítési időpontja szerepeltetendő.

Azt is fontos figyelembe venni, hogy nem megfelelő vevő részére kibocsátott számla alapján a számla címzettje jogszerűen nem érvényesíthet adólevonási jogot, hiszen a részéről nem valósul meg olyan termékbeszerzés, szolgáltatás-igénybevétel, amit adólevonásra jogosító tevékenysége során használhatna, hasznosíthatna, vagyis az adólevonás törvényi feltétele nem áll fenn.[10] Hiba azonban mindig történhet, ezért kérdésként merül fel, hogy ha mégis adólevonási jogot gyakorolt, mit kell tennie az érvénytelenítő számla rendelkezésére állásakor, illetve, ha nem kap ilyen bizonylatot. Mivel az ilyen számla címzettjét a részére teljesített ügylet hiányában eleve nem illeti meg adólevonási jog, az adóelszámolását alapvetően nem befolyásolja az, hogy kapott-e érvénytelenítő számlát a számlakiállítótól (és ha igen, mikor), esetében ugyanis nem beszélhetünk levonható adót meghatározó tényezők utólagos módosulásáról.[11] Akár saját maga fedezi fel, akár a számlakiállítótól kapott érvénytelenítő számla alapján ismeri fel, hogy az adót tévesen vonta le, önellenőrzést kell végeznie arra az adóelszámolási időszakra vonatkozóan, amelyben jogosulatlanul adólevonási jogot gyakorolt.

A nem megfelelő vevő részére kiállított számla alapján – ha valamilyen módon a birtokába jutna – a tényleges vevő sem gyakorolhat adólevonási jogot, ugyanis nem rendelkezik az adólevonás tárgyi feltételéül szolgáló, nevére szóló számlával.[12]

2.2. A belföldi adóalany vevő adószáma hibás vagy hiányzik a számláról

A belföldön nyilvántartásba vett adóalany részére teljesített ügyletről kiállított számlának tartalmaznia kell a vevő adószámát, csoportos adóalany esetén a csoportazonosító számát.[13] Olyan számla esetén, amely hibásan tartalmazza a belföldi adóalany vevő adószámát, csoportazonosító számát, vagy nem tartalmazza azt, az Áfa tv. előírásai alapján nem követelhető meg a hibás számla érvénytelenítése és új számla kibocsátása, ha a számla egyéb adatai (név, cím) alapján a vevő egyértelműen azonosítható. Az Áfa tv. előírásaiból következően, a számla ezen hibájának orvoslásaként elégséges olyan, számlával egy tekintet alá eső okirat („módosító számla”) kibocsátása, amely a hibás eredeti számlát kizárólag a vevői adószám, csoportazonosító szám tekintetében módosítja, egészíti ki.

Mindemellett erősen ajánlott a vevő belföldi adószáma (csoportazonosító száma) tekintetében hibás számlát érvényteleníteni, és új számlát kiállítani, tekintve, hogy ezzel sok kellemetlenség hárítható el. Miért is? Mert az Online Számla rendszer adószámvezérelt, vagyis a megkapott számla adatait a vevő akkor találja meg a rendszerben a Bejövő számlák adatai között, ha a számlán az adószáma szerepel, és helyesen szerepel. Ha a belföldi adószám tekintetében hibát tartalmazó eredeti számla érvénytelenítése és az új számla kiállítása nem történik meg, a számla nem jelenik meg a valós vevőnél az eÁFA által összeállított bizonylatlistában sem (még akkor sem, ha az eredeti számla hibáját „módosító számlával” korrigálják oly módon, hogy annak tartalmát kiegészítik a megfelelő adószámmal vagy csoportazonosító számmal, illetve az eredeti számlán szereplő hibás számot helyesre cserélik). Továbbá figyelembe kell venni, hogy az adóhatóság évről évre egyre erőteljesebben támaszkodik az Online Számla rendszerből származó adatokra, mind a kockázatkezelés, mind az ellenőrzés során, és ha ellentmondás van a vevő bejövő bizonylatainak számlaadat-szolgáltatási adatai és áfabevallásának M-K lapjai között, akkor a vevő adóhatósági fellépésre számíthat, ami megvalósulhat adategyeztetési eljárás vagy ellenőrzés keretében is. A hibás adószám alkalmazásának elkerüléséhez segítséget nyújt az Online Számla rendszer által biztosított „Adózó lekérdező” funkció. Ha a számlaadatok megfelelő minőségben érkeznek be az Online Számla rendszerbe, és az adóbevallás, illetve az Online Számla rendszerbe beérkezett adatszolgáltatási adatok között eltérések nem találhatók, akkor elkerülhető akár egy adategyeztetési eljárás, vagy egy ellenőrzés is.

2.3. A számlázott eset nem valósult meg

A számla érvénytelenítésének legjellemzőbb oka az, hogy a számlán szereplő ügylet nem valósult meg. Ebbe a körbe alapvetően kétféle eset tartozik:

• vagy eleve hibás volt a számla kibocsátása, mert a bizonylatot ténylegesen nem teljesített ügyletről állították ki,
• vagy az ügylet Áfa tv. szerinti teljesítését követően következett be az adóalap utólagos nullára csökkenését eredményező tény, körülmény.

Ha eleve hibás volt a számla, mert nem volt ügylet, akkor jellemzően teljesítés hiányában történő számlakibocsátás valósul meg, amiről a korábbiakban már volt szó.

A másik esetkörbe azok az Áfa tv. 77. §-ában meghatározott, az adóalap utólagos csökkenését eredményező esetek, események tartoznak, amelyeknél az adóalap utólagos csökkentésének az Áfa tv. 78. §-a alapján feltétele (számlázott ügylet esetén) a számla érvénytelenítése. Ezekben az esetekben az ügyletet teljesítő adóalany az ügyletet terhelő, már bevallott fizetendő adót csökkentő tételt legkorábban abban az adómegállapítási időszakban veheti figyelembe, amikor az érvénytelenítő számlát a vevő rendelkezésére bocsátotta.[14] A vevőnek pedig abban az adómegállapítási időszakban, amelyben az érvénytelenítő számlát megkapta, az eredeti számla alapján levont adót fizetendő adót növelő tételként kell megállapítania és bevallania. Az eredeti számla alapján levont adót fizetendő adót növelő tételként legkésőbb az érvénytelenítő számla kiállításának hónapját követő hónap 15. napját magában foglaló adómegállapítási időszakban akkor is meg kell állapítania, és be kell vallania, ha az érvénytelenítő számlát eddig az időpontig nem kapta meg.[15]

Az adóalap utólagos csökkenését eredményező esetkörbe tartozik a szerződés olyan megszűnése, érvénytelenné válása, aminek eredményeként helyreállítják az eredeti állapotot. Erre (vagyis az eredeti állapot helyreállítására) sor kerülhet például az ügyletet teljesítő adóalany hibás teljesítése vagy a vevő fizetési kötelezettségének nem teljesítése miatt. Megjegyzendő, hogy az a tény, hogy a vevő a számlát visszaküldi, annak adattartalmát vitatja, önmagában még nem alapozza meg a számla érvénytelenítését, minden ilyen esetben meg kell vizsgálni, hogy a vevői kifogás megalapozott-e, mi a jogalapja. A számla érvénytelenítésének akkor lehet helye, ha a vevő számlával szemben támasztott kifogása megalapozott.

Az érvénytelenítő számla kiállítása tekintetében nem érvényesül specialitás, e tekintetben a korábban írottak alapján kell eljárni, azzal, hogy az Áfa tv. a számlával egy tekintet alá eső okirat minimális adattartalmát határozza meg, vagyis ahogy a számlára, úgy erre a bizonylatra is igaz, hogy azon bármely további adat szerepeltethető. Célszerű figyelembe venni, hogy a legkevesebb kellemetlenséget, konfliktust az olyan bizonylatkiállítási gyakorlat szüli, amely a bizonylat tartalmának áttekinthetőségére, érthetőségére törekszik annak érdekében, hogy abból egy független fél is könnyen megérthesse, hogy mi és miért történt. Ennek elősegítése céljából jelenik meg a NAV ingyenesen használható számlázóprogramjában az a figyelemfelhívás, hogy a felhasználó a számla Megjegyzés rovatában adja meg az érvénytelenítés indokát.

2.4. Visszajáró előleg

Az Áfa tv. már említett 77. §-ának megfogalmazásából következően, ha az előleget[16] visszatérítik, illetve vissza kell téríteni, akkor az adó alapja csökken. Ha a kapott előleg egésze visszatérítendő, akkor az adóalap csökkentésének feltétele (számlázott előleg esetén) a számla érvénytelenítése. Ebben a tekintetben fontos figyelembe venni, hogy előleg-visszatérítésről beszélünk abban az esetben is, ha az előlegként kapott vagyoni értéket az eredetitől eltérő jogcímen tartja meg az arra jogosult adóalany. Ilyen eset például az, amikor a reménybeli vevő által fizetett előleg összege kártérítésként marad az adóalanynál, de ilyen az is, ha egy x termékhez fizetett előleg a felek közötti megállapodás változása folytán egy y termék ellenértékébe beszámító előleggé változik. Utóbbi esetben az x termék előlegszámlája akkor érvénytelenítendő, amikor annak az y termék előlegébe való beszámítása megtörténik, és ugyanekkor az y termék előlegeként kapott összegről „új” számlát kell kibocsátani. Nem beszélhetünk azonban előleg-visszatérítésről akkor, ha teljesült az az ügylet, amelynek az ellenértékébe beszámító előleget fizettek, és az ügylet ellenértékébe a kapott előleg teljes összegét beszámították. Sajnos azonban ilyenkor is előfordul, hogy helytelenül nem előlegbeszámítást tartalmazó végszámlát állítanak ki az ügyletről, hanem előlegbeszámítást nem tartalmazó számlát, és az előlegszámlát (helytelenül) érvénytelenítik. Ez a bizonylatolási gyakorlat az adóelszámolását torzíthatja, amint azt az alábbi példa is szemlélteti.

Példa

Az értékesítő havi bevalló adóalany januárban 27 pénz áfatartalmú előleget kap, amit le is számláz. Ezt követően március 31-én teljesíti az ügyletet, aminek az áfatartalma 81 pénz. Április 5-én kibocsátja a végszámláját, amelyben a 81 pénz áfába beszámítja az előleg 27 pénz áfáját, vagyis 54 pénz áfát hárít át. Ebben az esetben

• az eladónak a januári adómegállapítási időszakra 27 pénz áfát kell fizetendő adóként bevallania a kapott előleg miatt, és a havi bevalló vevője (teljes levonási jogot feltételezve) pedig legkorábban az ugyanezen időszakra vonatkozó bevallásában már levonásba helyezheti ezt a 27 pénz áfát;
• az ügylet márciusi teljesítése miatt az értékesítőnek a márciusra vonatkozó bevallásában 54 pénz fizetendő adót kell szerepeltetnie, és a vevője pedig legkorábban a márciusra vonatkozó bevallásában helyezheti levonásba az 54 pénz áfát. 

Ha nem végszámla-kibocsátás történik, hanem az értékesítő április 5-én kibocsát egy 81 pénz áthárított áfát tartalmazó számlát, és egy előlegszámlát érvénytelenítő számlát, akkor a bizonylatolást alapul véve az adóelszámolás a következők szerint alakul:

• Az értékesítőnek az előlegszámla alapján a januárra vonatkozó bevallásában 27 pénz fizetendő áfát kell szerepeltetnie, a márciusban teljesített ügylet után a márciusi bevallásában 81 pénz fizetendő áfája lesz. Az áprilisban a vevő rendelkezésére bocsátott, előlegszámlát érvénytelenítő számla alapján pedig áprilisban csökkentheti a fizetendő adóját a 27 pénz áfával.[17]
• A vevő ugyanakkor legkorábban a januárra vonatkozó bevallásában levonhatja az előlegszámla alapján a 27 pénz áfát, a teljesített ügyletről kiállított számla alapján pedig legkorábban a márciusra vonatkozó bevallásában a 81 pénz áfát is levonásba helyezheti. Az előlegszámlát érvénytelenítő számla alapján pedig – mivel azt áprilisban kapta meg – az áprilisra vonatkozó bevallásában kell 27 pénz fizetendő áfát bevallania, feltéve, hogy az előlegszámla alapján valamely korábbi bevallásában adólevonási jogot gyakorolt.

3. Amikor valójában nem bizonylatérvénytelenítés valósul meg

3.1. Kétlépcsős módosítás

Előfordul, hogy egy számla érvénytelenítésére az előzőektől eltérő esetekben, a kétlépcsős módosítás első lépeseként kerül sor. Kétlépcsős módosításnak nevezzük a számla korrekciójának azt a módját, amikor a számla valamely tétele, tételei adatának, vagy akár a teljesítési időpontjának a módosítása úgy valósul meg, hogy az eredeti számlát „érvénytelenítik” és „új” számlát bocsátanak ki. Kétlépcsős módosítás esetén – valós tartalma alapján – az „érvénytelenítő” és az „új” számla is az eredeti számla adattartalmát megváltoztató számlával egy tekintet alá eső okirat, ebből következően mindkettőnek tartalmaznia kell az eredeti számla sorszámára való hivatkozást, és mindkét bizonylatról módosításként kell a számlaadat-szolgáltatást teljesíteni. A NAV ingyenesen használható számlázóprogramja nem alkalmas a kétlépcsős módosítás kezelésére, az ilyenről történő adatszolgáltatásra, ezért a számla érvénytelenítésének választásakor figyelmeztető üzenet jelenik meg arról, hogy milyen esetben történhet meg a számla érvénytelenítése.

A kétlépcsős módosítás alkalmazása részben az Áfa tv. hatálybalépését megelőzően alkalmazandó általános forgalmi adóról szóló törvények alapján kialakult gyakorlat fennmaradására, részben az egylépcsős módosítás technikai támogatottságának hiányára, részben pedig arra vezethető vissza, hogy így jobban nyomon követhető az aktuális állapot, hiszen a „legújabb számla” mindig annak az adatait tartalmazza. Kiemelten fontos azonban, hogy kétlépcsős módosítás – esetleg azok láncolata esetén is – végig megtörténjen az alapszámlára való hivatkozás. Hogy miért is? Az Áfa tv.-nek a fizetendő adó utólagos csökkenésének és a levonható adó utólagos módosulásának elszámolására vonatkozó szabályai miatt. Ha az érvénytelenítő számlát követő „új” számla nem tartalmazza az eredeti számlára való hivatkozást (ami a tapasztalatok alapján gyakran előfordul), akkor a kétlépcsős módosításnak – akár az adóalanyok, akár az adóhatóság oldalán – az emberi közreműködés nélkül történő, informatikai úton való felismerése, kezelése nehézségekbe ütközik. Lássuk ezt egy egyszerű példán keresztül!

Példa

X havi bevalló adóalany januárban termékértékesítést számláz 1000 pénz + áfa értékben Y havi bevalló adóalanynak. Ezt követően, áprilisban rájön, hogy hibázott, a ténylegesnél alacsonyabb ellenértéket számlázott, ezért kétlépcsős módosítást végez, amelynek eredményeként az ellenérték 1000 pénz + áfáról 1200 pénz + áfára módosul. Az érvénytelenítő és az új számlát is még áprilisban Y rendelkezésére bocsátja.

A kétlépcsős módosítás valós tartalma alapján az adókötelezettség a következők szerint alakul:

• Mivel az X által végrehajtott kétlépcsős módosítás eredményeként nála a fizetendő adó növekszik, januárra vonatkozóan az 1200 pénzre számított áfa tekintetében van adófizetési kötelezettsége.[18] Mivel a januárra vonatkozó bevallásában vélhetően csak az 1000 pénzt terhelő áfát fizette meg, önellenőrzést kell végeznie.
• Y legkorábban a januárra vonatkozó bevallásában vonhatja le az 1000 pénzre számított áfát,[19] és legkorábban abban az időszakban, amikor a kétlépcsős módosítás bizonylatait megkapja (ami az adott esetben április), levonhatja a 200 pénzt terhelő áfát is.[20]  

Ha a bizonylatok alapján a kétlépcsős módosítás nem azonosítható, akkor csak az alábbi három bizonylatot figyelembe véve, amelyek

1. egy januári teljesítési időponttal kiállított 1000 pénz + áfa értékű számla,
2. egy áprilisban −1000 pénz + áfa értékben kiállított számla, és
3. egy januári teljesítési időponttal kiállított 1200 pénz + áfa értékű számla,  

az adókötelezettség megítélése tévesen, a következők szerint történhet:

• X-nek január hónapra adófizetési kötelezettsége keletkezik az 1. számla alapján az 1000 pénzt terhelő áfa tekintetében és a 3. számla alapján az 1200 pénzt terhelő áfa tekintetében, mely utóbbit valószínűsíthetően önellenőrzés keretében vallja be. Emellett a 2., vagyis az érvénytelenítő számla alapján áprilisban csökkentheti a fizetendő adóját az 1000 pénzt terhelő áfával.
• Y legkorábban a teljesítés januári időszakára vonatkozó bevallásában levonhatja az eredeti, 1. számla alapján az 1000 pénz áfáját és az új, 3. számla alapján – akár önellenőrzés révén – levonhatja az 1200 pénzt terhelő áfát is, emellett áprilisban, amikor az érvénytelenítő számlát megkapja, fizetendő adóként kell megállapítania az 1000 pénzt terhelő áfát.

Természetesen más példákat is lehet hozni a kétlépcsős módosítás azonosíthatóságának hiányából fakadó téves adózási megítélésre. Ezek kiküszöbölése az informatikai megoldások terjedésével egyre sürgetőbb.

3.2. A számlázott ügyletek valamelyikének érvénytelenítése

A számla érvénytelenítése kapcsán az előzőekben – a fogalom szó szerinti értelmezése alapján – azokról az esetekről esett szó, amikor az egész bizonylat érvénytelenítésére, sztornírozására kerül sor. Ezt az értelmezést veszi alapul az Online Számla rendszer is. Fontos azonban megemlíteni, hogy az Áfa tv. ettől némileg eltérő logikát alkalmaz, számlára vonatkozó előírásai jellemzően az „egy ügylet – egy számla” elven alapulnak. Azt a nagyon elterjedt esetet, amikor az ugyanazon a napon teljesített ügyleteket egy számla tartalmazza, gyűjtőszámlának nevezi. Meghatározása szerint, ha az adóalany a teljesítés napján egyidejűleg ugyanannak a személynek, szervezetnek több, számlakibocsátásra jogalapot teremtő ügyletet teljesít, számlakibocsátási kötelezettségéről úgy is gondoskodhat, hogy azokról egy számlát (gyűjtőszámlát) bocsát ki.[21] Az ilyen számlák gyűjtőszámlaként való megnevezése, az egy ügyletről készült számláktól való megkülönböztetése a gyakorlatban nem gyökeresedett meg. Valószínűleg ebben szerepet játszott a szokásjog (mindig is készültek ilyen számlák), és az is, hogy a hosszabb időszakra vonatkozó gyűjtőszámláktól eltérően nem kell speciális szabályokat figyelembe venni a kiállításuk során.

Az Áfa tv. logikáját szem előtt tartva azonban az adóalap utólagos csökkenése, a fizetendő adó utólagos csökkenése, illetve a levonható adó utólagos változása kapcsán a törvényben hivatkozott érvénytelenítő számla, érvénytelenítő okirat fogalomnak nemcsak a számla egészét érvénytelenítő bizonylat felel meg, hanem napi gyűjtőszámla esetén a bizonylat egyik ügyletének adatait érvénytelenítő okirat is. Ennek megfelelően ilyen bizonylat esetén is beáll az érvénytelenítő számlához kapcsolódó Áfa tv.-beli jogkövetkezmény.

3.3. Technikai érvénytelenítés

Ez a számla érvénytelenítésétől eltérő, a számlaadat-szolgáltatás körében jelentőséggel bíró művelet, de mivel még mindig sokan összekeverik a számla érvénytelenítéssel, érdemes ezt is megemlíteni. A technikai érvénytelenítéssel kizárólag az adott sorszámú[22] számláról (számlákról) teljesített adatszolgáltatás adatainak a törlése valósul meg, annak érdekében, hogy az adott sorszámú számláról (számlákról) a helyes adatszolgáltatás teljesíthető legyen.

---

[1] A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény 168. §-a.

[2] Mivel ilyenkor a hibás számla vevő részére való rendelkezésre bocsátása nem valósul meg, természetesen az ilyen számlát érvénytelenítő számlát sem kell a vevő rendelkezésére bocsátani.

[3] A számla és a nyugta adóigazgatási azonosításáról, valamint az elektronikus formában megőrzött számlák adóhatósági ellenőrzéséről szóló 23/2014. (VI. 30.) NGM rendelet (a továbbiakban: Számlarendelet)

[4] A Számlarendelet alapján a számlázóprogrammal előállított számla, számlával egy tekintet alá eső okirat abban az időpontban minősül kiállítottnak, amely időponttal a számlázóprogram az előállított számla, számlával egy tekintet alá eső okirat adatait lezárja.

[5] Kivétel ez alól az az eset, amikor a vevő átalakult, az értékesítő pedig az átalakulást követő rövid időn belül erről még nem értesült, és ezért tévesen még nem a jogutód, hanem a jogelőd részére állítja ki a számláját.

[6] Áfa tv. 55. § (2) bekezdése.

[7] A technikai érvénytelenítés célja főszabály szerint az adatszolgáltatás és a számla valós tartalma közötti eltérés megszüntetése.

[8] Kibocsátott elektronikus számla esetén a vevői példány visszajuttatása nem értelmezhető.

[9] Áfa tv. 168. § (2) bekezdése.

[10] Az Áfa tv. 120–121. §-aiból következik.

[11] Áfa tv. 153/C. §.

[12] Az Áfa tv. 127. § (1) bekezdés a) pontja alapján, azzal, hogy a 127. § (2) bekezdését is figyelembe kell venni. Az utóbbi szerint, ha az adólevonási jog tényleges gyakorlását megelőzően az adóalany megszűnik, de van az Áfa tv.-ben szabályozott jogok és kötelezettségek tekintetében jogutód adóalany, az adólevonási jog gyakorlása egyéb feltételeinek sérelme nélkül az adólevonási jogot a jogutód adóalany abban az esetben is gyakorolhatja, ha a számla a jogelődjének nevére szól.

[13] Áfa tv. 169. § d) pont dc) és da) alpontjai.

[14] Áfa tv. 153/B. § (1) bekezdés a) pontja.

[15] Áfa tv. 153/C. § (1) bekezdés a) pontja.

[16] Közösségen belüli adómentes termékértékesítés esetén a kapott előleg megszerzésének időpontja nem képez adófizetési kötelezettség keletkezési időpontot [Áfa tv. 59. § (4) bekezdés], és az ilyen előlegről nem kell számlát kibocsátani [159. § (4) bekezdés].

[17] Áfa tv. 153/B. § (1) bekezdés a) pontja.

[18] Az Áfa tv. eltérő rendelkezése hiányában az adófizetési kötelezettség keletkezésének időszakában kell a fizetendő adó utólagos növekedését elszámolni. A fizetendő adó utólagos csökkenésének elszámolására az Áfa tv. 153/B. §-a vonatkozik.

[19] Áfa tv. 153/A. § (1) bekezdés.

[20] Áfa tv. 153/C. § (2) bekezdés.

[21] Áfa tv. 164. § (1) bekezdés a) pontja.

[22] Figyelembe véve, hogy a számlák, számlával egy tekintet alá eső okirato, szigorú számadási kötelezettség alá tartoznak, és azoknak a számviteli elszámolás során egymástól megkülönböztethetőnek kell lenniük, az Online Számla rendszer nem fogad be ugyanazon adóalanytól két azonos sorszámú számlát.