Az általános forgalmi adóról szóló törvény 2020. január 1-jétől hatályos változásai
Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 2020. január 1-jétől hatályba lépő módosításait az egyes adótörvények és más kapcsolódó törvények módosításáról szóló 2019. évi LXXIII. törvény (továbbiakban: Mód1. tv.), az egyes adótörvények és más kapcsolódó törvények uniós jogharmonizációs kötelezettségek miatt szükséges módosításáról szóló 2019. évi LXXII. törvény (továbbiakban: Mód2. tv.) valamint a Versenyképesebb Magyarországért program egyes adóintézkedéseinek megvalósítását szolgáló törvények módosításáról szóló T/8015. számú törvényjavaslat (a továbbiakban: Mód3. tv.) – melyet az Országgyűlés 2019. december 3-án elfogadott és a kézirat leadásának időpontjában kihirdetés alatt áll – állapította meg.
I. A kereskedelmi szálláshely-szolgáltatás adómértékének csökkenése
A kereskedelmi szálláshely-szolgáltatás adómértéke 18%-ról 5%-ra csökken, ugyanakkor a szolgáltatás turizmusfejlesztési hozzájárulási kötelezettség alá kerül, aminek a mértéke 4%. (Turizmusfejlesztési hozzájárulás fizetésére kötelezettek az alanyi adómentes áfaalanyok is.)
I.1. Kereskedelmi szálláshely-szolgáltatás
Mint ismeretes, kereskedelmi szálláshely-szolgáltatásnak minősül minden olyan alapvetően turisztikai jellegű szolgáltatás, amelynek során az adott szálláshelyre vonatkozó jogszabályok szerinti követelményeknek megfelelő szállás biztosítása történik, így különösen:
• a szálloda, panzió, kemping, üdülőház, turistaszálló, ifjúsági szálló által nyújtott szálláshely-szolgáltatás;
• üdülők szálláshely szolgáltatása (függetlenül attól, hogy a szolgáltatást igényjogosult, annak hozzátartozója, vagy más személy veszi igénybe);
• a kollégiumok, diákotthonoknak szálláshely-szolgáltatása (feltéve, hogy az nem adómentes az Áfa tv. 85. § (1) bekezdés i) pontja alapján) valamint
• a magánszálláshelyek idegenforgalmi célú hasznosítása.
A kedvezményes adómértékkel adózó szolgáltatás adóalapját az adott szálláshely legkisebb „szolgáltatás csomagjának” ellenértéke képezi, vagyis az olyan szolgáltatások összességének ellenértéke, amelynél kevesebb tartalmú szolgáltatás az adott szálláshelyen nem vehető igénybe, s amely „szolgáltatás csomagban” a szálláshely szolgáltatás mellett olyan szolgáltatások vannak, amelyek igénybevételének hiánya a „szolgáltatás csomagért” fizetendő árat nem befolyásolja.[Áfa tv. 3. számú melléklet II. rész 5. pont]
I.2. Átmeneti rendelkezés
Az 5%-os adómérték alkalmazására való áttérés az adómérték-változásnál megszokott módon történik. Az átmeneti rendelkezés értelmében az Áfa tv. 3. számú melléklet II. részének 5. pontját azokban az esetekben kell alkalmazni, amelyekben a 84. § szerint megállapított időpont 2020. január 1-jére vagy azt követő időpontra esik. Mivel az Áfa tv. 84. § (1) bekezdésében megfogalmazott főszabály szerint a fizetendő adó megállapítására a teljesítéskor érvényes adómértéket kell alkalmazni, főszabály szerint azon kereskedelmi szálláshely-szolgáltatásra alkalmazandó 5%-os adómérték, amelynek a teljesítési időpontja 2020. január 1-jére vagy azt követő időpontra esik. A 2020. január 1-jét megelőzően fizetett előlegre még a 2019. december 31-éig hatályos 18%-os adómérték vonatkozik, tekintettel az Áfa tv. 59. §-ára és 84. § (2) bekezdés b) pontjára. [Áfa tv. 334. §]
II. A vevői készlet közösségi szinten harmonizált új szabályai
Az adóalany vállalkozásában tartott termék továbbítása másik tagállamba [vagyis a vállalkozásban tartott termék másik tagállamba való feladása, elfuvarozása az adóalany vagy megbízottja által (a továbbiakban: a saját termék mozgatása)] főszabály szerint mind a két érintett tagállamban adókötelezettséget eredményez. A saját termékét mozgató gazdasági szereplő a termék feladási, elfuvarozási helye szerinti tagállamban termékértékesítést, a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban Közösségen belüli termékbeszerzést valósít meg. A termék rendeltetési helye szerinti adókötelezettség (adófizetési, adóbevallási, összesítő nyilatkozat benyújtási kötelezettség) teljesítéséhez a saját terméket mozgató gazdasági szereplőnek a rendeltetési hely szerinti tagállamban is nyilvántartott adóalanynak kell lennie. Ahhoz, hogy a saját termék mozgatása a termék feladási, elfuvarozási helye szerinti tagállamban adómentes Közösségen belüli termékértékesítés legyen, az adómentesnek minősülés valamennyi törvényi feltételét teljesíteni kell. E feltételekből következően a saját terméket mozgató adóalanynak a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban is héaazonosító számmal kell rendelkeznie.
E szabályok alól egyes tagállamok – köztük Magyarország is – kivételként kezelik a vevői készlet céljára történő saját termékmozgatás esetét. A kivételként kezelés eredményeként adókötelezettséget keletkeztető tényállást csak a termék tényleges értékesítése (tulajdonosának megváltozása) valósít meg. Ekkor a vevői készletből tulajdont szerzőt Közösségen belüli termékbeszerzés címen terheli adófizetési kötelezettség, míg a termék értékesítője – abban a tagállamban, ahonnan a termékét vevői készlet céljára feladták, elfuvarozták – Közösségen belüli termékértékesítést teljesít. A kivételként kezelés célja az adózás egyszerűsítése, eredményeként a vevői készlet céljából saját terméket mozgatónak nem kell adóalanyként regisztráltatnia magát a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban.
A vevői készlet céljából megvalósuló saját termékmozgatás megfelelő adózása azonban jelentős kihívást jelent az érintett adóalanyok számára, mivel az egyszerűsítést nem minden tagállam alkalmazza, és az ilyen esetet kivételként kezelő tagállamok eltérő feltételeket alkalmaznak.
Ezen a helyzeten változtatott a Héa-irányelv1 módosítása, amelynek révén valamennyi tagállamnak azonos feltételekkel, egyszerűsítést kell alkalmaznia.2 A tagállamoknak a módosított irányelvi szabályoknak megfelelő előírásaikat 2019. december 31-éig kell elfogadniuk, kihirdetniük és 2020. január 1-jétől kezdődően kell alkalmazniuk. Magyarország e kötelezettségének az Áfa tv. Mód2. tv-vel megállapított, 2020. január 1-jén hatályba lépő módosítása révén tett eleget.
II.1. Saját termék mozgatása
másik tagállamba, vevői készlet céljáraAhhoz, hogy a termék vevői készlet céljára történő másik tagállamba való eljuttatásához, a saját termék mozgatásához ne kapcsolódjon termékértékesítésként adókötelezettség, több feltételnek kell együttesen megvalósulnia. Ezek a következők:
• A termék másik tagállamba mozgatása abból a célból történik, hogy azt a megérkezése után egy későbbi időpontban egy olyan másik tagállami adóalany részére értékesítsék, aki (a belföldi adóalannyal kötött megállapodása alapján) jogosult megszerezni a termék tulajdonjogát.
• A termék tulajdonjogának megszerzésére jogosult másik tagállami adóalanynak adószámmal (héaazonosító számmal) kell rendelkeznie a termék rendeltetése szerinti tagállamban.
• A belföldön nyilvántartásba vett adóalanynak (továbbiakban: belföldi adóalany), akinek a terméke másik tagállamba kerül
• nincs gazdasági célú letelepedési helye (székhelye, állandó telephelye illetve lakóhelye, szokásos tartózkodási helye) a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban,
• tudnia kell, hogy ki az a másik tagállambeli adóalany, aki a termék tulajdonjogának megszerzésére jogosult és ismernie kell a termék rendeltetési helye szerinti tagállami adószámát (héaazonosító számát),
• a saját termék mozgatása időpontját is magába foglaló időszakról benyújtott összesítő nyilatkozatában szerepeltetnie kell a termék tulajdonjogának megszerzésére jogosult másik tagállami adóalanynak a termék rendeltetési helye szerinti tagállami adószámát (héaazonosító számát),
• folyamatos nyilvántartást kell vezetnie a másik tagállamba, vevő készlet céljára továbbított termékeiről, és az adott termékmozgatást ebben a nyilvántartásában szerepeltetnie kell.[Áfa tv. 12/A. § (1)-(2) bekezdése]
A törvényi feltételekből következően a belföldi adóalany csak azon tagállamokba kiszállított termékek tekintetében alkalmazhatja az új szabályokat, amelyekben gazdasági célból nem telepedett le. Amennyiben a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban gazdasági célú letelepedési helye van, akkor a termék mozgatása az Áfa tv. 12. § (1) bekezdése szerinti vagyonáthelyezésként Közösségen belüli termékértékesítést valósít meg belföldön és Közösségen belüli termékbeszerzést a rendeltetési hely szerinti tagállamban akkor is, ha a termék mozgatása vevői készlet céljára történik.
A közösségi szabály és ezzel összhangban a magyar rendelkezés is hangsúlyt helyez arra, hogy csak olyan adóalany későbbi tulajdonszerzésének céljával kiszállított termék tekintetében érvényesüljön egyszerűsítés, aki egyértelműen azonosítható, és akitől Közösségen belüli beszerzés jogcímen a rendeletetési hely szerinti tagállamban az adófizetés elvárható.
A terméket vevői készlet céljából másik tagállamba továbbító adóalany által vezetendő nyilvántartásban a Héa-irányelv végrehajtási rendeletének3 54a. cikke szerinti információkat kell szerepeltetni.
II.2. A termékértékesítésként való adózás
Ha az előző pont szerinti feltételek fennállnak, akkor a belföldi adóalanyt termékértékesítés jogcímen nem akkor terheli adókötelezettség, amikor az adóalany a vállalkozása tulajdonában tartott terméket továbbítja belföldről a Közösség más tagállamába. Az adókötelezettség egy későbbi időpontban áll be, még pedig akkor, amikor a törvény új 12/A. §-ának megfogalmazása szerint „a 12. § (1) bekezdéséhez fűződő joghatás beáll”. Ebben az időpontban a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban egy Közösségen belüli termékbeszerzés teljesül. Ez után a termékbeszerzés után az adófizetési kötelezettséget vagy a termék tulajdonjogát megszerző másik tagállami adóalanynak, vagy a belföldi adózó másik tagállambeli adóalanyiságának kell teljesítenie, attól függően, hogy a joghatás milyen okból áll be.
II.2.1. Alapeset
Az előzőek szerinti feltételek fennállása esetén a vevői készlet céljára kiszállított termék után a belföldi adóalanynak akkor keletkezik Közösségen belüli adómentes értékesítésként adókötelezettsége, amikor a termék felett tulajdonjogot szerez az másik tagállambeli adóalany, akinek azt vevői készlet céljára a másik tagállamba mozgatták (a továbbiakban: akinek a terméket szánták). Ennek feltétele, hogy az, akinek a terméket szánták, a termék rendeltetési hely szerinti tagállamba érkezését követő 12 hónapon belül tulajdonjogot szerezzen a termék felett. [Áfa tv. 12/A. § (3) bekezdése]
II.2.2. Speciális esetek
• A terméket visszaszállítják belföldreNem valósul meg adóztatandó tényállás akkor, ha a másik tagállamba, vevői készlet céljából kiszállított terméket a 12 hónapos időtartamon belül visszahozzák belföldre és ezt a tényt a saját termékét mozgató adóalany a nyilvántartásában szerepelteti (feltéve természetesen, hogy a belföldi adóalany vevői készlet céljából kiszállított termékén a termékmozgatást követően nem szerzett tulajdonjogot másik személy).
• A terméket továbbmozgatják a másik tagállambólAmennyiben a terméket a rendeltetési helytől eltérő tagállamba helyezik át (és ez a tagállam nem belföld), akkor a belföldi adóalanynak az Áfa tv. 12. § (1) bekezdése szerinti termékértékesítés után keletkezik adókötelezettsége belföldön, a rendeltetési hely szerinti tagállamból való feladást, elszállítást közvetlenül megelőzően. A termék eredeti rendeltetési helye szerinti tagállamban keletkező adókötelezettségének teljesítése és a belföldi, 12. § (1) bekezdése szerinti termékértékesítésének adómentessége érdekében a rendeltetési hely szerinti tagállamban is adóalanyként nyilvántartásba vettnek kell lennie.
• A tulajdonjog megszerzése nem valósul meg 12 hónapon belülAmennyiben az, akinek a terméket szánták nem szerez a terméken tulajdonjogot a 12 hónapos határidőn belül (és nem történt ezen időpontig más, a joghatás beállását eredményező esemény), akkor a joghatás a 12 hónap leteltét követően napon áll be. Ebben az időpontban a belföldi adóalany vagyonáthelyezésként termékértékesítést teljesít belföldön. A termék rendeltetési helye szerinti tagállamban Közösségen belüli termékbeszerzés jogcímen keletkező adókötelezettségének teljesítése és a belföldi, 12. § (1) bekezdése szerinti termékértékesítésének adómentessége érdekében a rendeltetési hely szerinti tagállamban is adóalanyként nyilvántartásba vettnek kell lennie. Amennyiben azonban a termék felett a rendeltetési hely szerinti tagállamban a 12 hónapos határidőn belül tulajdonjogot szerez valaki, akkor az eset a következők szerint ítélendő meg.
• A terméket nem az veszi meg, akinek azt eredetileg szántákHa a termék megérkezését követő 12 hónapon belül nem az szerez tulajdonjogot a termék felett, akinek azt eredetileg szánták, akkor az adózásbeli megítélés attól függ, hogy teljesülnek-e a II.1. pont szerinti egyéb feltételek és a változást a belföldi adóalany vevői készletről vezetett nyilvántartásában is rögzíti-e. Ha ezek teljesülnek, akkor a belföldi adóalanynak akkor keletkezik Közösségen belüli adómentes termékértékesítés jogcímen adókötelezettsége, amikor a harmadik személy a tulajdonjogot megszerzi. Ettől eltérő esetben (így pl. a harmadik személy nem adóalany) a belföldi adóalanynak a másik tagállamban nyilvántartottnak kell lennie, az Áfa tv. 12. § (1) bekezdéséhez fűződő joghatás a harmadik személy tulajdonszerzését megelőző napon áll be.
• A termék hiányzik, mert elveszett, megsemmisült (stb.)Ha a másik tagállamba vevői készlet céljából kiszállított termék – a 12 hónapon belül – eltűnik, megsemmisül, ellopják, hiányzik, az Áfa tv. 12. § (1) bekezdéséhez fűződő joghatás abban az időpontban áll be, amikor a termék eltűnt, megsemmisült, ellopták. Ha ezt az időpontot lehetetlen azonosítani, akkor a joghatás akkor áll be, amikor kiderült, hogy a termék megsemmisült vagy hiányzik. A belföldi adóalanynak a rendeltetési hely szerinti tagállamban nyilvántartásba vettnek kell lennie.
• Egyéb esetekAz Áfa tv. 12. § (1) bekezdéséhez fűződő joghatás – a 12 hónapos határidőn belül – haladéktalanul beáll, ha nem teljesülnek a II.1. pont szerinti feltételek. Így vagyonáthelyezés jogcímen adókötelezettséget kell teljesítenie a belföldi adóalanynak például akkor, ha gazdasági célú letelepedési helyet létesít a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban, ha belföldi regisztrációja megszűnik, ha jogutód nélkül megszűnik az az adóalany, akinek a terméket szánták és nem lép a helyébe megfelelő harmadik személy.[Áfa tv. 12/A. § (4)-(7) bekezdései]
II.2.3. Összesítő nyilatkozat, nyilvántartás
A belföldi adóalanynak az összesítő nyilatkozatában nyilatkoznia kell annak az adóalanynak a héaazonosító számáról, akinek a vevői készlet céljára továbbított terméket szánták, valamint a bekövetkezett változásokról, ide értve a terméknek a belföldre való továbbítását is.[Áfa tv. 4/A. számú melléklet I.1/A. pontja] A más tagállamban fenntartott vevői készletről vezetendő nyilvántartásban a Héa-irányelv végrehajtási rendeletének 54a. cikk (1) bekezdése szerinti információknak kell szerepelnie, így például az alábbiaknak:
• az a tagállam, amelyből a terméket feladták vagy elfuvarozták, valamint a termék feladásának vagy elfuvarozásának időpontja,
• annak az adóalanynak a termék rendeltetési helye szerinti tagállami héaazonosító száma, akinek a terméket szánták,
• az a tagállam, amelybe a terméket feladják vagy elfuvarozzák, a raktár üzemeltetőjének héaazonosító száma, annak a raktárnak a címe, ahol a terméket érkezéskor tárolják, valamint a termék raktárba érkezésének időpontja,
• a raktárba beérkezett termék értéke, megnevezése és mennyisége,
• annak az adóalanynak a héaazonosító száma, aki annak a helyébe lép, akinek a terméket eredetileg szánták,
• a tulajdonjog megszerzésének időpontja, az értékesített termék adóalapja, megnevezése, mennyisége, a beszerző héaazonosító száma (stb.).[Áfa tv. 182. §]
II.2.4. 2020 előtt kivitt termék
Az új vevői készletre vonatkozó szabályokat a 2019. december 31-ét követően kiszállított termékek esetében kell alkalmazni. A 2020. január 1-jét megelőzően vevői készlet céljából másik tagállamba juttatott termékek tekintetében a rendeltetési hely szerinti tagállam szabályai szerint kell eljárni. Ezek abban az időpontban tekintendőek termékértékesítésnek, amikor a vevői készlet helye szerinti tagállamban adófizetési kötelezettség keletkezik Közösségen belüli termékbeszerzés jogcímen. Az adóalanynak az ilyen termékekről a 2019. december 31-éig hatályos szabályok szerinti nyilvántartást kell vezetnie.[Áfa tv. 328. § (2) bekezdése, 331. § (1) bekezdése]
II.3. Saját termék mozgatása belföldre, vevői készlet céljára
Főszabály szerint Közösségen belüli termékbeszerzésnek minősül az is, ha egy adóalany a vállalkozása tulajdonában tartott terméket mozgatja belföldre. Ahhoz, hogy a termék vevői készlet céljára történő belföldre juttatása a saját termék mozgatásakor ne adózzon Közösségen belüli termékbeszerzésként, több feltételnek kell együttesen megvalósulnia. Ezek a következők:
• A termék belföldre mozgatásának abból a célból kell megvalósulnia, hogy azt a megérkezése után egy későbbi időpontban annak a belföldi adóalanynak értékesítsék, aki (a másik tagállami adóalannyal kötött megállapodása alapján) jogosult megszerezni a termék tulajdonjogát.
• A termék tulajdonjogának megszerzésére jogosult belföldi adóalanynak közösségi adószámmal kell rendelkeznie.
• A másik tagállami adóalanynak, akinek a terméke belföldre kerül
• nincs gazdasági célú letelepedési helye (székhelye, állandó telephelye illetve lakóhelye, szokásos tartózkodási helye) belföldön,
• tudnia kell, hogy ki az a belföldi adóalany, aki a termék tulajdonjogának megszerzésére jogosult és ismernie kell a közösségi adószámát,
• a saját termék mozgatása időpontját is magába foglaló időszakról benyújtott összesítő nyilatkozatában szerepeltetnie kell a termék tulajdonjogának megszerzésére jogosult belföldi adóalany közösségi adószámát,
• folyamatos nyilvántartást kell vezetnie a belföldre, vevő készlet céljára továbbított termékeiről, és az adott termékmozgatást ebben a nyilvántartásában szerepeltetnie kell.
[Áfa tv. 22. § (4) bekezdés, 12/A. § (1)- (2) bekezdés]
II.4. Adózás Közösségen belüli termékbeszerzésként
Amennyiben a másik tagállami adóalany a terméket vevői készlet céljára továbbítja belföldre, akkor a Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás akkor áll be, amikor fordított esetben az Áfa tv. 12. § (1) bekezdéséhez fűződő joghatás beállna.
II.4.1. Alapeset
A II.3. pont szerinti feltételek fennállása esetén a vevői készlet céljára beszállított termék után azt a belföldi adóalanyt, akinek a terméket eredetileg szánták, akkor terheli a Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás (adófizetési, bevallási, összesítő nyilatkozat tételi kötelezettség), amikor a termék felett tulajdonjogot szerez. Ha azonban ez a belföldi adóalany (vagyis akinek a terméket vevői készlet céljára, belföldre mozgatták), a termék tulajdonjogát csak a termék belföldre érkezését követő 12 hónap leteltét követően szerzi meg, akkor belföldi adózónak nem keletkezik Közösségen belüli termékbeszerzésként adófizetési kötelezettsége. Utóbbi esetben a Közösségen belüli termékbeszerzés címen keletkező adófizetési kötelezettség a terméket belföldre mozgatót terheli (így belföldön regisztrált adóalanynak kell lennie). Ezt az adóalanyt a termék tulajdonjogának átengedése után, mint belföldön teljesített termékértékesítés után ugyancsak adófizetési kötelezettség terheli, amelyre tekintettel a Közösségen belüli termékbeszerzés miatt megállapított általános forgalmi adót levonásba helyezheti.
[Áfa tv. 22. § (5) bekezdése]
II.4.2. Speciális esetek
• A terméket továbbmozgatják „harmadik” tagállambaAmennyiben 12 hónapon belül nem válik a termék tulajdonosává az a belföldi adóalany, akinek azt szánták, és ezen időszakon belül a terméket belföldről feladják, elfuvarozzák egy harmadik tagállamba, akkor a termék feladását, elszállítását megelőzően beáll a Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás. Mivel az, akinek a terméket eredetileg szánták, nem válik jogosulttá arra, hogy a termék fölött tulajdonosként rendelkezzen, a Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás nem őt terheli. Mivel a másik tagállambeli adóalany terméke ez esetben nem oda kerül vissza, ahonnan belföldre hozták, a termék tulajdonosának a továbbmozgatás miatt belföldön egyébként is adókötelezettsége keletkezik, a Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás is őt terheli.
• A tulajdonjog megszerzése nem valósul meg 12 hónapon belülHa az, akinek a terméket szánták nem szerez a terméken tulajdonjogot a megérkezést követő 12 hónapon belül (és nem következett be más adókötelezettséget eredményező eset sem), akkor a 12 hónap leteltét követő napon továbbra is belföldön maradó termékre beáll a Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás. Az adókötelezettség a terméket belföldre mozgató másik tagállambeli adóalanyt terheli (belföldi adóalanyként).
• A terméket nem az veszi meg, akinek azt eredetileg szántákHa a termék megérkezését követő 12 hónapon belül nem az szerez tulajdonjogot a termék felett, akinek azt eredetileg szánták, akkor az adózásbeli megítélés attól függ, hogy a tulajdonjog megszerzőjére teljesülnek-e a II.3. pont szerinti feltételek és a változást rögzítik-e a vevői készletről vezetett nyilvántartásában. Ha ezek teljesülnek, akkor a Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás a tulajdon megszerzésekor áll be, és a termék tulajdonjogát megszerző adóalanyt terheli. Ha nem teljesülnek, akkor a termékét belföldre mozgató külföldit (belföldi adóalanyként) terheli a termék Közösségen belüli beszerzéséhez fűződő joghatás, ami a termék értékesítését megelőző napon áll be.
• A termék hiányzik, mert elveszett, megsemmisült (stb.)Ha a vevői készlet céljából belföldre juttatott termék – a 12 hónapon belül – eltűnik, megsemmisül, ellopják, hiányzik, akkor a Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás abban az időpontban áll be a „hiányzó” termékre, amikor az előzőek szerinti esemény megtörtént. Ha ezt az időpontot lehetetlen azonosítani, akkor a joghatás akkor áll be, amikor kiderül, hogy a termék megsemmisült vagy hiányzik. Az adókötelezettség a termékét belföldre mozgató adóalanyt terheli, akinek az adókötelezettség teljesítéséhez belföldön nyilvántartásba vett adóalanynak kell lennie.
• Egyéb esetekA Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás beáll akkor is, ha a – 12 hónapos határidőn belül – nem teljesülnek a II.3. pont szerinti feltételek. Így pl. akkor, ha a külföldi adóalany gazdasági céllal letelepedik belföldön vagy jogutód nélkül megszűnik. A Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás a feltétel nem teljesülésekor áll be, az adókötelezettség a termékét belföldre mozgató adóalanyt terheli (akinek ezen adókötelezettség teljesítéséhez belföldön nyilvántartásba vettnek kell lennie).[Áfa tv. 22. § (5)-(6) bekezdései]
II.4.3. Összesítő nyilatkozat, nyilvántartás
Annak az adóalanynak, akinek a részére a terméket belföldre mozgatták, az összesítő nyilatkozatában szerepeletnie kell a terméket továbbító másik tagállami adóalany héaazonosító számát.[Áfa tv. 4/A. számú melléklet I.1/A. pontja] Emellett folyamatos nyilvántartást is vezetnie kell. Ebben a Héa-irányelv végrehajtási rendelete 54a. cikke szerinti információkat kell szerepeltetnie, így a következőket:
• a vevői készletre vonatkozó megállapodás keretében termék továbbítását végző adóalany héaazonosító számát,
• a neki szánt termékek megnevezését és mennyiségét,
• a neki szánt termékek raktárba való beérkezésének időpontját,
• a tulajdonába került termék megnevezését, adóalapját, mennyiségét, a tulajdonváltozás (a Közösségen belüli termékbeszerzés) időpontját,
• a terméket vevői készletre továbbító adóalany utasítására kitárolt termék megnevezését, mennyiségét,
• a megsemmisült vagy hiányzó termék megnevezését, mennyiségét, és az ehhez kapcsolódó időpontot, vagyis a megsemmisülés, hiány bekövetkezésének időpontját, vagy ha az nem azonosítható, akkor a megsemmisülés, hiány megállapításának időpontját.
[Áfa tv. 183. §]
II.4.4. 2020 előtt behozott termék
Amennyiben a régi vevői készletre vonatkozó szabályok szerint betárolt termék van még belföldön 2020. január 1-jén, arra 2020 folyamán még a régi vevői készletre vonatkozó szabályok alkalmazandóak. Abban az esetben azonban, ha ilyen termék még 2020. december 31-én is van belföldön, akkor arra ezen a napon beáll a Közösségen belüli termékbeszerzéshez fűződő joghatás. Ezt az adókötelezettséget a terméket vevői készlet céljából belföldre mozgatónak kell teljesítenie, belföldön nyilvántartásba vett adóalanyként.
[Áfa tv. 328. § (1) bekezdése]
III. Teljesítési hely megállapítása láncügyletnél
Ha a terméket az értékesítés közvetlen következményeként akár az értékesítő, akár a vevő (vagy bármelyikük javára) a beszerző nevére szóló rendeltetéssel feladják vagy elfuvarozzák, akkor a termékértékesítés teljesítési helye ott van, ahol a termék a feladás, elfuvarozás megkezdésekor található. Minden egyéb esetben a termékértékesítés ott teljesül, ahol a termék az értékesítés időpontjában van.
Láncügylet megvalósulása esetén a terméket többször értékesítik és az első értékesítőjétől az utolsó vevőjéhez adják fel, fuvarozzák el, vagyis több termékértékesítés kapcsán csak egy fuvarozás, feladás (továbbiakban együtt: fuvarozás) valósul meg. A termék fuvarozása ebben az esetben is csak egy értékesítéshez kapcsolódhat, vagyis a fuvarozás megkezdésének helyéhez kapcsolódó teljesítési hely megállapítás csak egy termékértékesítésre vonatkozóan alkalmazható. Kérdéses azonban, hogy hogyan határozható meg, hogy melyik termékértékesítéshez kapcsolódik a fuvarozás, ha olyan adóalany fuvaroz, fuvaroztat, aki a láncügyletben termékértékesítőként és beszerzőként is részt vesz (közbenső szereplő).
Annak megállapítására, hogy a közbenső szereplő a láncügyletben termékbeszerzőként vagy termékértékesítőként fuvaroz, fuvaroztat, a Héa-irányelv korábban nem tartalmazott előírást. Az erre vonatkozó szabályt a Módosító irányelv állapította meg annak elkerülésére, hogy a tagállamok különböző megközelítéseket alkalmazzanak (ami kettős adóztatáshoz vagy nem adóztatáshoz vezethet), továbbá a jogbiztonságnak a gazdasági szereplők érdekében történő növelése céljából. A Módosító irányelvvel megállapított szabálynak megfelelő rendelkezést a tagállamoknak 2019. december 31-éig kell elfogadniuk, kihirdetniük és 2020. január 1-jétől kell alkalmazniuk. Magyarország e kötelezettségének az Áfa tv. Mód2. tv-vel megállapított, 2020. január 1-jén hatályba lépő módosítása révén tett eleget.
A Héa-irányelvnek a Módosító irányelvvel megállapított előírása szerint láncügylet esetén a fuvarozás a közbenső szereplő részére történő értékesítés vonatkozásában veendő figyelembe. Ettől eltérő a megítélés abban az esetben, ha a közbenső szereplő a közli a részére terméket értékesítővel azt a héaazonosító számát, amelyet abban a tagállamban állapítottak meg, amelyből a terméket feladják, elfuvarozzák. Ez utóbbi esetben a fuvarozás a közbenső szereplő által teljesített termékértékesítéshez kapcsolódik.
A módosított Héa-irányelv csak a tagállamok közötti fuvarozás esetére rendeli alkalmazni az új szabályt. Az Áfa tv. szerinti előírás ettől szélesebb körben, valamennyi láncügylet esetében alkalmazandó, így nem csak azon láncértékesítésekhez kapcsolódó adókötelezettségre van hatással, amikor tagállamok között valósul meg a fuvarozás (vagyis közösségi ügylet történik), hanem akkor is, amikor a fuvarozás harmadik országba irányul (vagyis termékexport valósul meg).
III.1. Főszabály
Mivel a magyar szabályozás jelenleg is úgy ítéli meg, hogy ha a közbenső szereplő a láncügyletben fuvarozóként, fuvaroztatóként vesz részt, akkor a fuvarozás a közbenső szereplő részére teljesített termékértékesítéshez kapcsolódik, a főszabály átültetése révén a belföldi megítélés nem módosul. Az új közösségi szabály alkalmazása révén 2020. január 1-jétől
• abban az esetben, ha a közbenső szereplő részére teljesített értékesítés Közösségen belüli értékesítésnek minősül belföldön, akkor a közbenső szereplő bizonyosan Közösségen belüli beszerzést valósít meg a termék rendeltetése szerinti tagállamban, és
• abban az esetben, ha a közbenső szereplő beszerzése Közösségen belüli beszerzésnek minősül belföldön, bizonyosan Közösségen belüli értékesítés valósul meg abban a tagállamban, amelyből a terméket belföldre fuvarozzák.
Így pl. abban az esetben, ha német „A” terméket értékesít szlovák „B”-nek, aki azt továbbértékesíti román „C”-nek, mely utóbbi azt magyar „D”-nek értékesíti tovább, és a terméket „B” megbízásából Németországból Magyarországra szállítják, akkor az adózásbeli megítélés a következők szerint alakul. Mivel „B” közbenső szereplőként fuvaroztat, a felé teljesített értékesítéshez kapcsolódik a fuvar, vagyis „A” termékértékesítése Németországban teljesül. Tekintve, hogy értékesítése következtében a termék másik tagállamba kerül, „A” ügylete Közösségen belüli értékesítés. Mivel a „B”-nek értékesített termék rendeltetési helye Magyarországon van, „B” Közösségen belüli termékbeszerzést valósít meg belföldön. Továbbá mivel „B” és „C” értékesítése is ott teljesül, ahol a termék az értékesítéskor található, „B”-nek a „C” és „C”-nek a „D” felé megvalósuló értékesítése is belföldön teljesül. Előzőekből következően „B”-nek és „C”-nek is belföldön (azaz Magyarországon) nyilvántartásba vett adóalanynak kell lennie, és „B”-nek közösségi adószámmal kell rendelkeznie annak érdekében, hogy „A” a saját tagállamában teljesíteni tudja a Közösségen belüli termékértékesítés adómentességére meghatározott feltételeket.
[Áfa tv. 27. § (2) bekezdése]
III.2. Eltérés a főszabálytól
A hatályos előírás alapján nem a közbenső szereplő részére teljesített termékértékesítéshez kapcsolódik a fuvarozás, ha bizonyítja, hogy a termék fuvarozását termékértékesítőként végzi. A közösségi szabály átültetésének eredményeként ez a szabály megváltozik. A közbenső szereplő nem bizonyíthatja akárhogy azt, hogy a fuvarozást termékértékesítőként végzi. Ehhez azon tagállambeli héaazonosító számát kell megadnia a részére terméket értékesítőnek, amely tagállamban a termék fuvarozása megkezdődött. A közlés módjára a törvény nem ír elő semmilyen formát. Közöltnek tekinthető az adószám, ha azt a közbenső szereplő részére kiállított számlában szerepeltetik.
Ezt figyelembe véve, az előző pont szerinti eset megítélése az alábbiak szerint módosul akkor, ha „B” közli „A”-val a németországi héaazonosító számát. Mivel ebben az esetben a fuvarozás a „B” közbenső szereplő értékesítéséhez kapcsolódik, „A” értékesítése Németországban teljesülő nem közösségi értékesítés. „B”-nek a „C” részére történő termékértékesítése ugyancsak Németországban teljesül, és mivel annak következményeként kerül a termék másik tagállamba, Közösségen belüli termékértékesítés. „C” Magyarországon egy Közösségen belüli termékbeszerzést valósít meg és egy belföldi értékesítést „D” részére. Utóbbiakra tekintettel „C”-nek belföldön nyilvántartásba vett adóalanynak kell lennie, és közösségi adószámmal is rendelkeznie kell annak érdekében, hogy „B” Németországban teljesíteni tudja a Közösségen belüli termékértékesítés adómentességére meghatározott feltételeket.
[Áfa tv. 27. § (2) bekezdése]
III.3. Átmeneti rendelkezés
Az új szabályokat azokra az ügyletekre kell először alkalmazni, amelyekben a láncügyletbe tartozó első értékesítés teljesítésének az időpontja 2019. december 31-ét követő napra esik.
[Áfa tv. 331. § (2) bekezdése]
IV. Adómentes Közösségen belüli értékesítés
A Módosító irányelv megváltoztatta a Héa-irányelvnek a Közösségen belüli értékesítés adómentességére vonatkozó előírását. Az adómentességnek a továbbiakban nem pusztán alaki, hanem anyagi jogi feltétele a vevő héaazonosító száma és az összesítő nyilatkozattételi kötelezettség megfelelő teljesítése.
IV.1. A vevő héaazonosító száma
Az Áfa tv. hatályos előírása szerint az adómentes Közösségen belüli értékesítés megvalósulásának főszabály szerint személyi feltétele az is, hogy a termék vevője másik tagállami adóalany vagy adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személy legyen. (A gyakorlatban a vevő e feltételnek való megfelelését a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban megállapított héaazonosító száma igazolja.)
A jogszabályi előírásnak a Héa-irányelv módosított rendelkezésével való összehangolása eredményeként ez a törvényi feltétel (a vevő másik tagállami adóalany vagy adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személy) kiegészül azzal, hogy a vevőnek adószámmal kell rendelkeznie a Közösség más tagállamában és azt közölnie kell az értékesítővel.
A vevő héaazonosító számának közlési módját a törvény nem szabályozza, az lényegében bármilyen módon történhet. Annak igazolásaként, hogy a közlés megtörtént, általában elégséges a vevő héaazonosító számának a számlán való szerepeltetése is.
Mivel a feltétel fennállásának igazolásaként jelenleg is megkövetelt a vevőnek a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban megállapított héaazonosító száma, amit az ügyletről kiállított számlának is tartalmaznia kell, az Áfa tv. előzőek szerinti módosítása a gyakorlatban nem eredményez érdemi változást.
[Áfa tv. 89. § (1) bekezdése]
IV.2. Megfelelő szerepeltetés az összesítő nyilatkozatban
Az összesítő nyilatkozat a Közösségen belüli ügyletek ellenőrzésének fontos eszköze, ezért szükséges, hogy az abban szereplő adatok a valóságot tükrözzék, pontosak legyenek. Ennek biztosítása érdekében a módosított Héa-irányelv a Közösségen belüli értékesítés adómentességének feltételeként írta elő az összesítő nyilatkozat megfelelő kitöltését is. Kivételt képez ez alól az, ha az értékesítő jóhiszeműen járt el, azaz megfelelően indokolni tudja az illetékes adóhatóságok számára az összesítő nyilatkozatot érintő hiányosságokat.
Ezzel összhangban az Áfa tv. az adómentesség (új) feltételeként írja elő, hogy az ügyletet megfelelően kell szerepeltetni az összesítő nyilatkozatban. Amennyiben az adóalany maga tárja fel, hogy nem megfelelően töltötte ki az összesítő nyilatkozatot, úgy korrigálhatja azt. Amennyiben az adóhatóság tárja fel, hogy az összesítő nyilatkozat adatai nem helytállóak, úgy az adómentesség nem alkalmazható. Utóbbi alól kivételt képez az az eset, ha az adóalany igazolja, hogy a mulasztás, hiba, hiányosság a jóhiszemű eljárása mellett következett be és ezzel egyidejűleg az adóhatóság rendelkezésére bocsátja az összesítő nyilatkozat teljes körű és helyes tartalmának megállapításához szükséges adatokat. Így pl. számítási hiba, elírás, programhiba nem eredményezi az adómentesség elvesztését (feltéve, hogy szándékosság nem állapítható meg és az adóalany megteszi a szükséges intézkedést a hiba kiküszöbölése érdekében).
[Áfa tv. 89. § (1a) bekezdés]
IV.3. Átmeneti rendelkezés
A Közösségen belüli adómentes értékesítésre vonatkozó új szabályokat azokra az értékesítésekre kell alkalmazni, amelyek teljesítési időpontja 2019. december 31-ét követő időpontra esik. Az ezt megelőzően teljesített termékértékesítésekre a törvény 2020. január 1-jét megelőzően hatályos előírása alkalmazandó, akkor is, ha azok a 2019. december 31-ét követően benyújtandó összesítő nyilatkozatban szerepeltetendőek és esetleg számlázásuk is 2020-ban valósul meg.
[Áfa tv. 331. § (3) bekezdés]
IV.4. A másik tagállamba való eljuttatás igazolása
A Héa-irányelv végrehajtási rendeletének új, 45a. cikke 2020. január 1-jén lép hatályba.
Mivel az említett rendelet közvetlenül hatályos, annak új előírásához nem kapcsolódik Áfa tv-beli módosítás. Az új rendelkezés a Közösségen belüli termékértékesítés adómentességének azon feltételéhez kapcsolódóan határoz meg szabályokat, mely feltétel szerint az értékesítésnek igazoltan másik tagállamba kell történnie (vagyis az értékesített terméket igazoltan elfuvarozták egy másik tagállamba). Az új rendelkezés meghatározza, hogy mely feltételek fennállása esetén kell vélelmezni azt, hogy a másik tagállamba való fuvarozás megtörtént. E vélelmeket az adóhatóság megdöntheti. Ehhez igazolnia kell, hogy a kiszállítás nem történt meg.
Ha az adóalany nem rendelkezik a Héa-irányelv végrehajtási rendeletének 45a. cikke szerinti igazolásokkal, az nem feltétlenül jelenti azt, hogy az értékesítése nem lehet adómentes.
V. Behajthatatlan követelés
2020. január 1-jétől a termékértékesítést, szolgáltatásnyújtást teljesítő adóalany az általa megfizetett adót önellenőrzés útján csökkentheti a behajthatatlan követelés adótartalmával. A fizetendő adó csökkenésének alapját az adóalap csökkentése eredményezi. Az adóalap csökkentéséhez a következők szükségesek:
• A követelésnek meg kell felelnie a törvény új, behajthatatlan követelés fogalmának.
• Az ügyletben részt vevő feleknek és az ügylet körülményeinek teljesíteniük kell a törvény 77. § (7) bekezdésében meghatározott feltételeket.
• Az ügylet teljesítőjének írásban értesítenie kell a termékbeszerzőt, szolgáltatás igénybevevőt.
• Az adóalanynak az önellenőrzésről benyújtott bevallásában nyilatkozatot kell tennie.
Az adóalap e jogcímen való csökkentésével összefüggésben az ügyletről kibocsátott számla adattartalma nem változik, a számla emiatt nem módosítható.
V.1. Új fogalom a törvényben
A törvény új fogalma szerint behajthatatlan követelésnek minősül a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás alapján keletkezett, követelésként fennálló ellenérték vagy részellenérték adót is tartalmazó összege, amelyet a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója ekként számol el nyilvántartásában az alábbi okok valamelyike alapján:
• a követelésre az adós ellen vezetett végrehajtás során nincs fedezet, vagy a talált fedezet a követelést csak részben fedezi,
• a követelést a hitelező a csődeljárás, a felszámolási eljárás, az önkormányzatok adósságrendezési eljárása során egyezségi megállapodás keretében elengedte,
• a követelésre a felszámoló által adott írásbeli igazolás (nyilatkozat) szerint nincs fedezet, feltéve, hogy a felszámolás kezdő időpontja óta legalább két év telt el,
• a követelésre a felszámolás, az adósságrendezési eljárás befejezésekor vagyonfelosztási javaslat szerinti értékben átvett eszköz nem nyújt fedezetet.E definícióból következően behajthatatlan követelésnek olyan követelés minősülhet, amely követelésnek
• az adóalany által teljesített termékértékesítésből, szolgáltatásnyújtásból kell származnia, így nem tartozik ide pl. a vásárolt követelés,
• adót is tartalmazó ellenértéknek kell lennie, vagyis nem származhat például fordított adózás alá tartozó ügyletből,
• fennálló követelésnek kell lennie, vagyis• nem lehet megszűnt követelés, így például nem lehet olyan követelés, ami megtérült, vagy amit az adóalany értékesített (függetlenül attól. hogy a követelés megvásárlója mennyit fizetett), és nem lehet elengedett követelés, feltéve, hogy azt az adóalany a definícióban szereplőtől eltérő okból engedte el,
• lehet a számviteli nyilvántartásokból behajthatatlanként kivezetett követelés, feltéve, hogy erre a kivezetésre a definícióban nem szereplő okból került sor,
• a behajthatatlanság érvényesülhet az adót is tartalmazó ellenérték egésze vagy annak csak egy része tekintetében,
• az ügyletet teljesítő adóalanynak a kérdéses összeget az áfanyilvántartásába behajthatatlanként kell bevezetnie.
Megjegyzendő továbbá, hogy a törvényi feltételekből következően behajthatatlan követelésként csak olyan termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás adóalapja csökkenthető, amelyet (belföldi vagy külföldi) adóalany részére teljesítettek. [Áfa tv. 259. § 3/A. pontja]
V.2. Az adósra és partnerére meghatározott feltételek
A korábban bevallott fizetendő adónak a behajthatatlan követelésre tekintettel megvalósuló csökkentését az adóalapnak a törvény 77. §-a szerinti csökkentése eredményezi. A hivatkozott § (7) bekezdése értelmében az adóalap csökkentése akkor végezhető el, ha a rendeltetésszerű joggyakorlás elve nem sérül, vagyis nem visszaélésszerűen kerül sor a korrekcióra. Ennek érdekében az adóalapot csökkenteni kívánó adóalanyra és a neki nem fizető adóalanyra is feltételeket, garanciákat állapít meg a jogszabály. E feltételek részben az adóalapot csökkentő adóalany ellenőrizhetőségét szolgálják, részben azt biztosítják, hogy adóalap csökkentésére ne kerülhessen sor olyan esetben, ha az ügylet teljesítője már a teljesítés időpontjában tudhatta vagy tudhatta volna, hogy az ellenérték megtérülése kockázatos.
E feltételek a következők:
• Az adóalapot csökkenteni kívánó adóalanynak és a neki nem fizető adóalanynak egymástól független feleknek kell lenniük, vagyis
• nem lehetnek kapcsolt vállalkozások,
• nem lehet közöttük névre szóló tulajdonosi, tagsági jogviszony,
• az egyik fél a másiknak nem lehet vezető tisztségviselője, felügyelőbizottsági tagja,
• nem állhat fenn közöttük munkaviszony vagy azzal egyenértékű jogviszony,
• nem lehetnek egymás közeli hozzátartozói.4
E feltételnek az ügylet teljesítési időpontjától a behajthatatlan követelésre tekintettel megvalósuló adóalap csökkentés időpontjáig fenn kell állnia.
• Az adóalapot csökkenteni kívánó adóalany az önellenőrzés benyújtásakor nem állhat csőd-, felszámolási vagy kényszertörlési eljárás alatt.
• A nem fizető adóalany az ügylet teljesítésének időpontjában nem állhatott csőd-, felszámolási vagy kényszertörlési eljárás hatálya alatt.
• A nem fizető félnek az ügylet teljesítésének időpontjában érvényes adószámmal kell rendelkeznie, vagyis teljesítéskor nem lehet olyan személy, akinek az adószámát szankciós jelleggel törölte az adóhatóság.
• A nem fizető fél az ügylet teljesítésének időpontjában és az azt megelőző egy évben nem szerepel a nagy összegű adóhiánnyal vagy nagy összegű adótartozással rendelkezők között. Ezeknek az adóalanyoknak a listáját az adóhatóság negyedévente tette közzé a honlapján, az adatok 2020-tól ugyanezen a honlapon adatbázisból lekérdezhetőek lesznek.
• Az ügylet teljesítésének időpontjáig az adóalapot csökkenteni kívánó adóalany nem kapott olyan levelet5 az adóhatóságtól, mely arra figyelmeztette, hogy (a később nem fizető) partner adóalannyal összefüggésben olyan, több adózót – egymással összefüggő módon – érintő kapcsolatot, tényt, körülményt észlelt, amellyel összefüggésben az adótörvényekben foglalt rendelkezések megkerülése vélelmezhető.
[Áfa tv. 77. § (7) bekezdése]
V.3. A követeléssel kapcsolatos további feltételek, a partner értesítése
Az adóalap behajthatatlan követelésre tekintettel való csökkentésére csak akkor kerülhet sor, ha a meg nem térített ellenérték, ellenértékrész megfizetésének esedékessége óta legalább egy év eltelt. Így az adóalap utólagos csökkentése időpontjában az ügyletet terhelő adónak már az adóalany áfabevallásában fizetendő adóként bevallottnak kell lennie.
Az adóalap behajthatatlan követelésen alapuló csökkentésére (is) csak az ügyletet terhelő adókötelezettség elévülési idején belül kerülhet sor. Az Art. 202. § (1) bekezdéséből következően az adó megállapításához való jog annak a naptári évnek az utolsó napjától számított öt év elteltével évül el, amelyben az ügyletet terhelő, fizetendő adóról az adóalanynak bevallást kellett tennie.
A kettős megtérülés kizárása érdekében az adóalap csökkentésének feltétele az is, hogy az adóalany más módon ne juthasson hozzá a követeléséhez. Nem teljesül ez a feltétel például akkor, ha az adóalany kezességvállalás vagy bankgarancia révén hozzájuthat a követeléséhez.
További feltétel, hogy az adóalany a partnerének előzetesen, írásbeli értesítést adjon át illetve küldjön. Ez alól csak az az eset képez kivételt, ha a partner adóalany jogutód nélkül megszűnt. Az értesítés feladását megfelelően dokumentálni kell. Az értesítési kötelezettség alól nem mentesít az, ha a partnerrel már nem áll fenn kapcsolat. Ha az adóalany az értesítést a partnere tudottan nem valós címére küldi, az a rendeltetésszerű joggyakorlás elvébe ütközik.
Az értesítésnek a következőket kell tartalmaznia:
• A behajthatatlan követelésként való elszámolás okát, ami a következő lehet:
• a követelésre az adós ellen vezetett végrehajtás során nincs fedezet, vagy a talált fedezet azt csak részben fedezi,
• a követelést a hitelező a csődeljárás, a felszámolási eljárás, az önkormányzatok adósságrendezési eljárása során egyezségi megállapodás keretében elengedte,
• a követelésre a felszámoló által adott írásbeli igazolás (nyilatkozat) szerint nincs fedezet, feltéve, hogy a felszámolás kezdő időpontja óta legalább két év telt el,
• a követelésre a felszámolás, az adósságrendezési eljárás befejezésekor vagyonfelosztási javaslat szerinti értékben átvett eszköz nem nyújt fedezetet.
• Az adóalap csökkentésével érintett termékértékesítésről, szolgáltatásnyújtásról kibocsátott számla sorszámát.
• A behajthatatlan követelés összegét, amelyet meg kell bontani nettó ellenérték vagy részellenérték valamint az arra jutó általános forgalmi adó összegére.
• Az adóalany nyilatkozatát arról, hogy a megjelölt ellenérték adót nem tartalmazó összegével utólag csökkenti az adó alapját.
[Áfa tv. 77. § (7) bekezdés b) pontja és (8) bekezdései]
V.4. Önellenőrzés, nyilatkozat
A termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás adóalapjának behajthatatlansága miatti csökkentésére tekintettel nem kell és nem is lehet módosítani az ügyletről kibocsátott számlát, tekintve, hogy az nem módosítja a teljesítés megtörténtét, jellemzőit és a ki nem fizetett ellenérték követelhetősége továbbra is fennáll.
A fizetendő adó csökkentése annak a bevallásnak az önellenőrzése révén valósulhat meg, amelyben az adóalany az ügyletet terhelő adót fizetendő adóként szerepeltette. Az önellenőrzésről benyújtott bevallásban az adóalanynak nyilatkozatot kell tennie a behajthatatlan követelésként való elszámolás okáról, az érintett ügyletről kiállított számla sorszámáról, az adóalap-csökkentés összegéről, a termékbeszerző, szolgáltatást igénybevevő nevéről, adószámáról, valamint arról, hogy az ügylet ellenértéke más módon nem térült meg a számára. A nyilatkozat megtételére a bevallás 06. számú lapja szolgál.
[Áfa tv. 77. § (9) bekezdése]
V.5. A partner kötelezettsége
Ha az ügyletet teljesítő adóalany behajthatatlan követelés címen csökkenti a fizetendő adóját, akkor a termékbeszerző, szolgáltatást igénybevevő adóalany által levont adót is indokolt csökkenteni. Ez utóbbi megvalósulása érdekében a törvény – 153/D. §-ának (1) bekezdés a) pontja – 2020. január 1-jétől az előzetesen felszámított adó összegét meghatározó tényezők utólagos változásának minősíti (a termék vevőjénél, szolgáltatás igénybevevőjénél) az ellenérték meg nem térülését abban az esetben, ha az ügyletet teljesítő adóalany behajthatatlan követelésre tekintettel csökkenti az adó alapját.
Ebből következően abban az esetben, ha a terméket beszerző, szolgáltatást igénybevevő adóalany az ügylethez kapcsolódóan adólevonási jogot gyakorolt, akkor a behajthatatlan követelésre tekintettel adóalapot csökkentő adóalany értesítése alapján köteles a levont adóját korrigálni. Ezt a 153/C. § (1) bekezdés c) pontja alkalmazásával kell megtennie. Ennek megfelelően az adóalap csökkentésből eredő levonható adócsökkenésre tekintettel a fizetendő adó összegét növelő tételt kell elszámolnia. Ennek abban az áfabevallásában kell megvalósulnia, amelyiknek az elszámolási időszakában a partnere értesítését megkapta.Utóbbi bevallásban az adóalanynak nyilatkozatot is kell tennie. A nyilatkozatnak tartalmaznia kell az elszámolt különbözet összegét, a partner (vagyis a behajthatatlan követelés miatt adóalap csökkenést elszámoló) adóalany nevét, adószámát. A nyilatkozat megtételére a bevallás 06. lapja szolgál.
[Áfa tv. 153/D. § (1) bekezdés a) pontja és (2) bekezdése]
V.6. Megtérülés
Ha az adóalany nem fizető partnere az adóalap – behajthatatlanságra tekintettel való – csökkentését követően mégis megtéríti az ellenértéket vagy annak egy részét, az az ügylet teljesítőjénél ismételt önellenőrzést és az adóalap növelését eredményezi. Az ügyletet teljesítő adóalanynak ebben az esetben is nyilatkozatot kell tennie az önellenőrzésről benyújtott bevallásában. Ebben a nyilatkozatban a partner nevét, adószámát és a megtérített összeg nettó értékét kell szerepeltetni.[Áfa tv. 77. § (10) bekezdése]
Értelemszerűen az ellenértéket, ellenértékrészt megtérítő adóalany is érvényesítheti a változás adózási következményeit. Ezt úgy teheti meg, hogy önellenőrzést végez arra az időszakra, amelyben – a behajthatatlanságra tekintettel történt adóalap-csökkentéssel összefüggésben – a levonható adó csökkenése miatt fizetendő adót állapított meg.
V.7. Átmeneti rendelkezés
A követelés behajthatatlanságára tekintettel történő adóalap-csökkentésre vonatkozó előírások 2020. január 1-jén lépnek hatályba. Így azok főszabály szerint a 2019. december 31-ét követően teljesült termékértékesítésekre, szolgáltatásnyújtásokra alkalmazandóak.
A törvény átmeneti rendelkezése alapján azonban az új szabályok alkalmazása lehetővé válik minden olyan esetben, amikor olyan termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás képezi a behajthatatlan követelésként való elszámolás alapját, amelynek a teljesítési időpontja 2015. december 31-ét követő napra esik. [Áfa tv. 332. §]
VI. Különös adóvisszatérítés
Ha az adóalany úgy ítéli meg, hogy azáltal, hogy az előzetesen felszámított adót nem helyezhette levonásba (az őt terheli) sérül az adósemlegesség elve, 2020. január 1-jétől adóvisszatérítési kérelmet nyújthat be az adóhatósághoz. A kérelem csak írásban nyújtható be. A kérelem folyamatban lévő adóellenőrzés során is előterjeszthető. A kérelemben az adóalanynak igazolnia kell• azt, hogy az előzetesen felszámított adó neki fel nem róható okból nem volt levonható, és
• azt, hogy az adólevonás elmaradása révén sérül az adósemlegesség, továbbá
• azt, hogy a le nem vont előzetesen felszámított adó más módon nem térült meg.
Előzőek igazolásával összefüggésben értelemszerűen a kérelemből nem hiányozhat az eset részletes ismertetése és az azzal kapcsolatos dokumentumok, így különösen a számla, szerződés illetve az adólevonás elmaradását indokoló iratok csatolása.A kérelmet úgy kell benyújtani, hogy annak az adóhatósághoz való megérkezése időpontjában még legalább hat hónap legyen hátra az adómegállapításhoz való jog elévülésének időpontjáig. A határidő jogvesztő. Amennyiben a kérelem megérkezésének időpontjában az elévülésig hat hónapnál kevesebb idő van hátra, azt az adóhatóság érdemi vizsgálat nélkül elutasítja.A kérelem elbírálása során valamennyi, az adóalany által feltárt indok, bizonyíték mérlegelése megtörténik. Emellett az adóhatóság vizsgálja azt is, hogy a kérelemben megjelölt adó bevallása, megfizetése megtörtént-e. Vizsgálat tárgyát képezi természetesen az is, hogy az adóalanynak volt-e lehetősége arra, hogy az adót levonja, vagy más módon megtéríthesse, az miért maradt el (stb.). Amennyiben a kérelem elbírálásához valamely tény, körülmény tisztázása szükséges, sor kerülhet adóellenőrzés elvégzésére is. A kérelmet mindamellett az adóhatóságnak a beérkezésétől számított hat hónapon belül el kell bírálnia. Nem engedélyezhető az adóvisszatérítés például akkor, ha a kérelmet előterjesztő adóalany nem igazolta, hogy az előzetesen felszámított adó neki fel nem róható okból nem volt levonható, hogy az adólevonás elmaradása révén sérül az adósemlegesség, hogy a le nem vont előzetesen felszámított adó más módon nem térült meg, vagy ha az előzőek bármelyike nem áll fenn, ha az adóalany igazolása nem helytálló. Nem engedélyezhető az adóvisszatérítés akkor sem, ha a visszatéríteni kért adónak a bevallása, befizetése nem történt meg.
Amennyiben a költségvetésbe befizetett adó levonása ténylegesen az adósemlegesség elvébe ütközően maradt el és az adólevonás elmaradásában az adóalany vétlen, az adó visszatérítése engedélyezhető (feltéve természetesen, hogy annak egyéb jogszabályi feltételei is fennállnak).
[Áfa tv. 257/J. §]
VII. Egyéb változások
• Utazásszervezésre vonatkozó szabályok változása
2020. január 1-jével hatályát veszti a törvény önálló pozíciószám fogalma, és az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszer alkalmazásával történő fizetendő adó megállapítás szabályait tartalmazó alfejezete.6
Így 2020. január 1-jétől a fizetendő adó csak az egyedi nyilvántartáson alapuló módszer alkalmazásával állapítható meg. Az ehhez kapcsolódó átmeneti rendelkezésből következően az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszert alkalmazó utazásszervezőknek az önálló pozíciószámokat legkésőbb a 2019. december 31-ét magában foglaló adómegállapítási időszakban le kell zárnia.
[Áfa tv. 206. § (1) bekezdés d) pont, 212/A-212/C. §-ok, 326. §]
Nem 2020. január 1-jétől, hanem 2021. január 1-jétől veszti hatályát a törvény utas fogalma.7 Így 2020-ban is csak azokra a szolgáltatásokra kell az utazásszervezésre vonatkozó különös szabályokat (a törvény XV. fejezete szerinti árrésadózást) alkalmazni, amelyek igénybevevője utas. Továbbra is az minősül utasnak, aki az utazásszervezőnek tett nyilatkozata alapján a szolgáltatást nem adóalanyként vagy nem adóalanyi minőségében vagy a saját nevében és javára veszi igénybe.A Mód2. tv-vel megállapított átmeneti rendelkezés alapján az utazásszervezési szolgáltatásra a 2020. december 31-éig hatályos rendelkezéseket kell alkalmazni, ha az adóalany a szolgáltatást 2021. január 1-jét megelőzően teljesíti, vagy annak előlegét 2021. január 1-jét megelőzően megkapja.
Utas fogalom hiányában a 2020. december 31-ét követően teljesített utazásszervezési szolgáltatásokra – ide nem értve azok 2021. január 1-jét megelőzően fizetett előlegét – a törvény XV. fejezete szerinti árrésadózás alkalmazandó akkor is, ha a szolgáltatást olyan adóalanynak nyújtják, aki azt továbbértékesíti. [Áfa tv. 206. § (1) bekezdés c) pontja, (2) bekezdése, 333. §-a]
• Egyes olasz területek státuszának változása
A jelenleg minden szempontból harmadik állam területének minősülő Campione d’Italia település és a Luganói-tó olaszországi vizei 2020. január 1-jétől közösségi szabályok változásából eredően az Európai Unió vámterületébe tartozóként fognak általános forgalmi adó tekintetében harmadik állam területének minősülni. [Áfa tv. 1. számú melléklet 2.f) és 3.c) pontja]
• A lakóingatlan 5%-os adómérték alá tartozásának megszűnése
Amint az ismeretes, az Áfa tv-nek a lakóingatlan értékesítés általános forgalmi adómértékét meghatározó 3. számú melléklet I. rész 50-51. pontjai 2019. december 31-én hatályukat vesztik.8 Főszabály szerint az 5%-os adómérték nem alkalmazható azokban az esetekben, amelyekben a 84. § szerint megállapított időpont 2019. december 31-ét követő napra esik. E főszabálytól eltérően a 2020. január 1-jétől 2023. december 31-éig terjedő időszakban még lehetőség van az 5%-os adómérték alkalmazására, de csak olyan – a hivatkozott pontoknak megfelelő – ingatlan esetén
• amely 2018. november 1-jén végleges építési engedéllyel rendelkezett, ha az építési munka építési engedélyhez kötött, vagy
• amelyet 2018. november 1-jéig bejelentettek, feltéve, hogy az építési tevékenység az épített környezet alakításáról és védelméről szóló törvény szerint egyszerű bejelentéshez kötött.9
Előzőekkel kapcsolatban részletes tájékoztató jelent meg 2018. szeptember 27-én a NAV honlapján, amelynek címe „Tájékoztató a 2019. december 31-ét követően értékesített egyes lakóingatlanok áfa-rendszerbeli kezeléséről”, és az ahhoz kapcsolódó, 2019. február 1-jén közzétett, „Kiegészítés a 2019. december 31-ét követően értékesített egyes lakóingatlanok áfa-rendszerbeli kezeléséről szóló tájékoztatóhoz” című anyag. A hivatkozott anyagok a NAV honlapján az Adó rovaton belül az Általános forgalmi adó címszó alatt találhatók. [Áfa tv. 327. §-a]
• Eva megszűnése
Az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló törvény10 2020. január 1-jével hatályát veszti. Az említett időpontig ezen adózási módot alkalmazó, és ezt követően tovább működő vállalkozások 2020. január 1-jével áfaalannyá válnak. Ezzel összefüggésben, új adóalanyként nyilatkozniuk kell az általános forgalmi adózási módokra (pl. alanyi adómentességre, pénzforgalmi elszámolásra) vonatkozó választásukról illetve arról, ha kizárólag adómentes tevékenységet végeznek vagy valamely különös adózási módot alkalmaznak.
Az Áfa tv. átmeneti rendelkezése lehetővé teszi, hogy az érintett adózók ezt a nyilatkozatukat 2020. január 15-éig tegyék meg. Ez a határidő jogvesztő. Nyilatkozattétel hiányában úgy kell tekinteni, hogy az adóalany a választás hiányában rá irányadó szabályokat alkalmazza.
Az ilyen adóalanyok is kezdeményezhetik azonban a választásuk vagy választásuk hiányának módosítását, ha annak – az Áfa tv. 257/F. §-ában meghatározott – feltételei állnak. [Áfa tv. 335. §]
VIII. Számlázást, számlaadat-szolgáltatást érintő, 2020. július 1-jén hatályba lépő változások
• A termékbeszerző, szolgáltatást igénybevevő adószámának feltüntetése a számlán
2020. július 1-jétől minden belföldi adóalanynak kibocsátott számlán szerepeltetni kell a termékbeszerző, szolgáltatást igénybevevő belföldi adóalany adószámának, csoportazonosító számának első nyolc számjegyét, vagyis megszűnik a 100 000 forintos értékhatár. Ez a kötelezettség továbbra sem vonatkozik az áfaregisztráltakra, vagyis azokra az adóalanyokra, akiknek nincs belföldön székhelyük, állandó telephelyük, lakóhelyük vagy szokásos tartózkodási helyük.
E kötelezettséget teljesíteniük kell az alanyi adómenteseknek is. A számlán a partner adószáma akkor is szerepeltetendő, ha a számla nem tartalmaz általános forgalmi adót, mert az ügylet például adómentes vagy azon általános forgalmi adó a törvény tiltó rendelkezése alapján nem szerepeltethető.
Emellett továbbra is érvényben marad az az előírás, amelynek alapján a fordított adózás alá tartozó ügyletekről kiállított számlának a termékbeszerző, szolgáltatást igénybevevő teljes, 11 számjegyű adószámát szerepeltetni kell.
A kapcsolódó átmeneti rendelkezés szerint az adólevonás tárgyi feltételeként szolgálhat az olyan, 2020. június 30-át követően teljesített ügyletről kibocsátott számla is, amely nem tartalmazza a termékbeszerző, szolgáltatást igénybevevő adószámát, de csak akkor, ha annak kibocsátása 2020. július 1-jét megelőzően történt és 100 000 forintnál kevesebb áthárított adót tartalmaz.
[Áfa tv. 169. § d) pont dc) alpontja, 336. §-a]
• Számla-, nyugtaadási kötelezettség kiterjesztése
A közérdekű és az egyéb speciális jellegére tekintettel adómentes – Áfa tv. 85-86. §-ai alá tartozó, tárgyi adómentes – ügyletek tekintetében jelenleg az adóalanyok a számviteli törvénynek megfelelő számviteli bizonylat kibocsátása révén mentesülnek a számla- és a nyugtaadási kötelezettség alól. Ezen adómentes esetek közül 2020. július 1-jétől kivételt képeznek a következők:
• azok az egészségügyi szolgáltatások, amelyek nem közszolgáltatóként végzettként adómentesek,
• az adómentes oktatási szolgáltatások közül az egyéb oktatás így például az OKJ-s képzés, a felnőttképzési törvény szerint engedélyezett és szervezett képzés,
• a fogorvos, fogtechnikus adómentes ügylete,
• az együttműködő közösség adómentes szolgáltatása és• az adómentes ingatlan értékesítés.
Ha az adóalany 2020. június 30-át követően ilyen adómentes ügyletet teljesít vagy ilyen ügylet ellenértékébe beszámító előleget kap, akkor az általános szabályok szerint számlaadási kötelezettség terheli. Ha az ellenérték nem éri el a 900 000 forintot, akkor mentesülhet a számlaadási kötelezettség alól. E számlaadási kötelezettség alóli mentesülésnek további feltétele, hogy a terméket megvásárló, szolgáltatást igénybevevő olyan nem adóalany személy (ide nem értve a nem adóalany jogi személyeket) legyen, aki az ügylet ellenértékét – a teljesítés napjáig – készpénzzel, készpénz-helyettesítő fizetési eszközzel, pénzhelyettesítő eszközzel vagy többcélú utalvánnyal megtéríti, és számla kibocsátását nem kéri. Utóbbi esetben az adóalanyt nyugtaadási kötelezettség terheli.
[Áfa tv. 165. § (1) bekezdés a) pontja, (5) bekezdése]
• A számlakibocsátási határidő 8 napra csökkenése
A jelenlegi szabályok szerint az olyan termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás valamint előzőek előlege esetében
• amelynek az ellenértékét illetve előlegét nem készpénzzel, készpénz-helyettesítő fizetési eszközzel vagy többcélú utalvánnyal térítik meg, vagy
• amelynek az ellenértékét a teljesítést követően térítik meg,
• és a számla áthárított adót tartalmaz (illetve áthárított adót kellene tartalmaznia), a számlát a teljesítéstől számított 15 napon belül (vagyis legkésőbb a 15. napon) kell kibocsátani.Ez a 15 napos határidő 2020. július 1-jétől 8 napra csökken.
[Áfa tv. 163. § (2) bekezdés c) pontja]
• Az online számlaadat-szolgáltatási kötelezettség kiterjesztése
Az adóalany által kibocsátott számlákról teljesítendő online számlaadat-szolgáltatási kötelezettség 2020. július 1-jétől az online számlaadat-szolgáltatási kötelezettség minden belföldi adóalany részére, belföldön teljesített ügyletről kibocsátott számlára kiterjed. Az adatszolgáltatási kötelezettség az alanyi adómentes adóalanyokat is terheli. E kötelezettséget nem befolyásolja, hogy a számla akár az ügylet fordított adózása, akár adómentessége, akár a törvény adó feltüntetését tiltó szabálya miatt nem tartalmaz áthárított adót.
Ezen időponttól sem esik számlaadat-szolgáltatási kötelezettség alá a nem adóalany (például magánszemély) és a másik tagállambeli vagy harmadik országbeli adóalany részére teljesített ügyletről kibocsátott számla, még akkor sem, ha a számlázott ügylet teljesítési helye belföld. Így nem kell adatszolgáltatási kötelezettséget teljesíteni például a Közösségen belüli adómentes termékértékesítésről és a termékexportról. [A nem belföldi és nem adóalany részére kibocsátott számlák 2021. január 1-jétől esnek online számlaadat-szolgáltatási kötelezettség alá.)
A számlaadat-szolgáltatási kötelezettség kiterjesztése mellett nem változik az a szabály, hogy a számlázási funkcióval rendelkező programmal előállított számla adatairól azonnal, elektronikus úton teljesítendő az adatszolgáltatás. A nyomdai úton előállított nyomtatvány használatával kibocsátott számla adatait továbbra is az online felületen kell rögzíteni. Főszabály szerint ezt a számla kibocsátását követő (a hatályos rendelkezésben szereplő öt nap helyett) négy napon belül kell megtenni. Amennyiben azonban a számla, számlával egy tekintet alá eső okirat 500 000 forintot elérő vagy meghaladó összegű áthárított adót tartalmaz, az adatszolgáltatás továbbra is a számla kibocsátását követő naptári napon belül teljesítendő.
Új szabály, hogy végszámla (vagyis az olyan számla, amelyben az ellenértékbe beszámító előleg elszámolása is megtörténik) esetén az előleg figyelembe vételével adódó különbözetről szolgáltatandó adat.
Az online számlaadat-szolgáltatás új szabályai a 2020. június 30-át követően kibocsátott számlákra alkalmazandók.
[Áfa tv. 337. § (2) bekezdés, 10. számú melléklet]
• A számlabefogadóként teljesítendő adatszolgáltatás kiterjesztése
Az adóalanyoknak 2020. július 1-jétől a bevallásukban minden olyan számláról adatot kell szolgáltatniuk, aminek alapján az adott adómegállapítási időszakban adólevonási jogot gyakorolnak. A számláról szolgáltatandó adatok köre nem változik.
A jelenleg hatályos szabályokat még alkalmazni kell azon számlák tekintetében, amelyek alapján az adóalany a 2020. június 30. napját magában foglaló adómegállapítási időszakban gyakorol adólevonási jogot. Így havi bevalló esetén a 2020 júniusáról, negyedéves bevalló esetén 2020 második negyedévéről, éves bevalló esetén a 2020-ról benyújtandó bevallás benyújtása során alkalmazandó utoljára a jelenleg hatályos előírás.
[Áfa tv. 337. § (1) bekezdés, 10. számú melléklet]
1) A közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/112/EK tanácsi irányelv
2) A módosítást 2006/112/EK irányelvnek a hozzáadottértékadó-rendszer egyes, a tagállamok közötti kereskedelem adóztatására vonatkozó szabályainak harmonizálása és egyszerűsítése tekintetében történő módosításáról szóló 2018/1910 tanácsi irányelv (a továbbiakban: Módosító irányelv) tartalmazza.
3) A közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/112/EK irányelv végrehajtási intézkedéseinek megállapításáról szóló 282/2011/EU tanácsi végrehajtási rendelet (a továbbiakban: a Héa-irányelv végrehajtási rendelete).
4) Áfa tv. 259. § 13. pont
5) Az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (továbbiakban: Art.) 267. §-a szerinti tájékoztató levél.
6) Az egyes adótörvények uniós kötelezettségekhez kapcsolódó, valamint egyes törvények adóigazgatási tárgyú módosításáról szóló 2018. évi LXXXII. törvény alapján.
7) Az egyes adótörvények uniós kötelezettségekhez kapcsolódó, valamint egyes törvények adóigazgatási tárgyú módosításáról szóló 2018. évi LXXXII. törvény és a Mód2. tv. alapján.
8) Az egyes törvényeknek a gazdasági növekedéssel összefüggésben történő módosításáról szóló 2015. évi CCXII. törvény alapján.
9) Az átmeneti rendelkezést az egyes adótörvények uniós kötelezettségekhez kapcsolódó, valamint egyes törvények adóigazgatási tárgyú módosításáról szóló 2018. évi LXXXII. törvény állapította meg.
10) 2002. évi XLIII. törvény
Kapcsolódó cikkek
A NAV online szaklapja
